资产的企业所得税处理

（四）固定资产的处置
新税法规定，企业转让资产，该项资产的净值、转让费用和转让税金等，可以在计算应纳税所得额时扣除。

企业在出售、转让固定资产时，处置收入扣除计税成本和相关税费后所产生的所得，应并入应纳税所得征收企业所得税：所产生的损失，可冲减应纳税所得。

报废固定资产、发生固定资产毁损、盘亏造成的损失，经税务机关核准后可作为财产损失在税前扣除。

四  生产性生物资产的税务处理
（一)  生产性生物资产的确认
《企业会计准则第5号——生物资产》（财会[2006]3号）第二条规定，生物资产，是指有生命的动物和植物。有生命 动物和植物具有生物转化的能力，这种能力导致生物资产质量或数量发生变化，通常表现为生长、蜕化、生产和反之等。企业从事农业生产的目的，主要是增强生物资产的生物转化能力，最终获得更多的符合市场需要的农产品。农产品与生物资产密不可分，当其附在生物资产上时，构成生物资产的一部分。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始，不再具有生命和生物转化能力、或者其生命和生物转化能力受到限制，应当作为存货处理，比如，从用材林中采伐的木材、牛奶产出的牛奶，绵羊产出的羊毛，肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、从果树上采摘的水果等。

生物资产分为消耗性生物资产，生产性生物资产和公益性生物资产。
1. 消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、可用材料以及存栏待售的牲畜等。
2. 生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
3 公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。

新税法实施条例对生产性生物资产的税务处理作出了单独规定，对消耗性生物资产和公益性生物资产的税务处理，一般可按照会计准则的规定执行。

 （二）  生产性生物资产的计价
生产性生物资产应当按照初始成本作为计税基础。具体说来：
1. 外购生产性生物资产，按照购买价款和支付的相关税费为计税基础。

2. 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

可见，新税法实施条例并未对企业自行营造或繁殖的生产性生物性资产的计税基础作出规定，也就是说，对于自行营造或者繁殖的生产性生物资产在营造或者繁殖的过程中所发生的成本是可以当期费用化的，这与会计准则的规定是不一致的。会计准则对于如何确定自行营造或者繁殖的生产性生物资产的成本作出了明确规定：
（1）自行营造的林木类生产性生物资产的成本，包括达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。
（2）自行繁殖的产畜和役畜的成本，包括达到预定生产经营目的（成龄）前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或者出租。 

另外，会计准则规定，因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类生物资产发生的后续支出的，应当计入林木类生物资产的成本。但新税法实施条例并未对生产性生物资产后续资产的资本化问题作出规定。

新税法实施条例规定企业对达到预定生产经营目的的生产性生物性资产，应当按期计提折旧，并在税前扣除。达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产前，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。
1  生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。  具体可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法和产量法。

2. 企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。 

3. 企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定其预计净残值。由于生产性生物资产的税务处理与固定资产相似，实施条例同样可以考虑统一规定一个净残值率下限，但这并不是一个精确的做法，而且不利于企业即使进行成本补偿。考虑到一个持续经营的企业，生产性生物资产的折旧和净残值在经营期内均可税前扣除，不规定残值率的下限，有利于企业及时足额补偿成本消耗，对财政收入的影响不大，也有利于税法与财务会计制度的协调。

同时，新税法实施条例规定生产性生物资产的预计净残值已经确定，不得变更。这样规定主要是为了防止企业通过改变固定资产的净残值，在年度之间随意调节利润，以规避税收。

4. 企业在确定生产性生物资产的使用寿命时，应当考虑下列因素：
（1）该资产的预计产出能力或者实物产量；
（2）该资产的预计有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老化等
（3）该资产的预计无形损耗，如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。

但由于生产性生物资产的具体类别很多，其经济寿命各不相同，因而出于操作简便和税务机关监管方便的考虑，新税法实施条例在综合考虑主要生产性生物资产经济寿命的基础上，采用简易分类的方法，对林木类和畜类生产性生物资产的最低折旧年限进行了明确。

生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：
（1）林木类生产性生物资产，为10年。 
（2）畜类生产性生物资产，为3年。  

（四） 生产性生物资产的处置
生产资产出售时，应当将处置收入扣除其计税成本和相关税费后的余额计入当期应纳税所得额。生物资产盘亏或死亡、毁损造成的损失，经税务机关核准后可作为财产损失在税前扣除。  

五  无形资产处理
（一）无形资产的确认
1.基本界定
在税务处理上，无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，无形资产分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。可辨认无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权等，不可辨认无形资产是指商誉。 

需要说明的是，对无形资产的范围，税收与会计上有所差异，主要是对商誉的界定上。《企业会计准则第6号—无形资产》第三条规定，无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。也就是说，会计上已不确认不可辨认的非货币性资产，即商誉，而是将商誉作为独立于无形资产之处的单独一类资产进行确认、计量和报告。另外，会计准则规定，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或者资本增值的，应当将其转为投资性房地产。税法没有将土地使用权分别归属于无形资产和投资性房地产，而是一律按照、无形资产进行处理。

2. 确认条件
无形资产同时满足下列条件的，才能在税收上予以确认：（1）与该无形资产有关的经济利益能够流入企业，能够带来应收收入：(2) 该无形资产的成本能够合理地计量。

3. 研究开发支出的归属
(1)《企业会计准则第6号—无形资产》第七条规定，企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。
研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。比如，意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。

开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识运用于某项计划或设计，以以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等.开发阶段相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件，比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发话动。

 (2) 企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当千发生时计入当期损益，予以税前扣除。

 (3)企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：:①完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性:：② 具有完成该无形资产并使用或出售的意图，③ 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。④ 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产：⑤.归属于该无形资产开发阶段的支出能够合理地计量。

企业对研究开发的支出应当单独核算，比如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等。同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出应当按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配：无法合理分配的，应当计入当期损益。