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情形十：兼营行为未分别核算 增值税纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。此外，兼营免税减税项目，未分别核算不得免税和减税。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税和减税。 情形十一：兼营免税减税项目未分别核算 纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税和减税。因此，会计核算不是单纯的财务问题，也是税务管理的一个组成部分。增值税全面覆盖以后，企业不再需要对增值税和营业税分别核算，但应根据具体经营内容正确选择税目和适用税率，避免增值税未分别核算税收风险的发生。 情形十二：资本有机构成低下 资本有机构成低即人力资源密集型企业税负必增。资本有机构成提高意味着对劳动力投入的需求相对减少，企业生产资料（不变资本）在企业资本投入中所占的比例加大。增值税改革的核心在于抵扣制，随着“营改增”改革的进行，试点企业由营业税纳税人转变为增值税纳税人，对于资本有机构成比较高的企业而言，企业生产资料投入比重加大意味着企业可抵扣的项目增加，企业增值税税负减轻。相反，资本有机构成比较低的企业，增值税税负可能会增加。 情形十三：原营业税优惠政策未延续 “营改增”试点企业的原有营业税优惠政策原则上延续，为保持现行营业税优惠政策的连续性，对现行部分营业税免税政策，在改征增值税后继续予以免征。对老合同、老项目以及特定行业采取过渡性措施，对服务出口实行零税率或免税政策，国务院试点方案明确规定，原来营业税所享受的税收优惠政策，改征增值税之后还将延续。按照营改增相关具体政策，如果纳税人已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠，在剩余税收优惠政策期限内，按规定享受有关增值税优惠。“营改增”试点力图保持现行营业税优惠政策的连续性，试点行业原营业税优惠政策基本得以继续延续。并根据增值税的特点，随着“营改增”的深入而予以调整，纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。为保持现行营业税优惠政策连续性，对现行部分营业税免税政策，在改征增值税后继续予以免征；为保持增值税抵扣链条的完整性，对现行部分营业税减免税收优惠，调整为增值税即征即退政策；对税负增加较多的部分行业，给予适当的税收优惠。营改增后，国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。 情形十四：税收选择权利运用不适当 纳税人在依法履行纳税义务的同时，可以允许企业站在自身经济利益的角度，对执行的税收政策进行多样化选择。权衡纳税人正当合法的税收权益，从而最大限度地减少税收超额负担。税收选择权利运用不当，放弃税收优惠政策将会增加企业税负。 （一）放弃应税行为适用免税减税 纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照办法规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。 （二）放弃选择简易计税方法计税 一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。适用可以选择按简易办法征收的征收范围这类征收办法的纳税人在计算税款方法上具有选择权，纳税人既可以选择按简易办法计税，也可以按一般计税方法计税。 （三）放弃跨境应税行为适用增值税零税率 境内的单位和个人销售适用增值税零税率的服务或无形资产的，可以放弃适用增值税零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。 （四）放弃销售旧固定资产减税 纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。纳税人既可以选择简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税，也可以选择按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。 情形十五：差额征税减少税基的具体利用效果不佳 营改增差额征税，是指营改增纳税人以取得的全部价款和价外费用扣除支付给规定范围纳税人的规定项目价款后的不含税余额为销售额进行征税的方法。2016年5月1日开始，全国范围开始了全行业营改增试点，为适用营改增试点的需要，财政部、国家税务总局对部分行业或某些业务，规定了可以实行差额征税政策。具体有：22项营改增差额征税项目。 （一）一般纳税人差额计税的规定 计税销售额=（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1＋对应征税应税服务适用的增值税税率或征收率） 小规模纳税人差额计税的规定 （二）计税销售额=（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1＋征收率） 情形十六：特定应税行为未选择适用简易计税方法 简易计税方法是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税，一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税。适用可以选择按简易办法征收的征收范围这类征收办法的纳税人在计算税款方法上具有选择权，纳税人既可以选择按简易办法计税，也可以按一般计税方法计税，比如房企一般纳税人发生下列应税行为可以选择适用简易计税方法计税：对于分期开发的房地产住宅项目，对于营改增试点前已开工的老项目，对于纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，对于出租房地产老项目和老不动产，房地产开发企业可选择简易计税方法计税，维持税负水平稳定过渡。 情形十七：享受增值税减税优惠政策的力度不大 根据国家财政部、国家税务总局有关营改增试点过渡政策规定，个人销售自建自用住房、福利彩票、体育彩票的发行收入等，共计52个项目免征增值税。此次政策特别规定，如果试点纳税人在纳入营改增试点之日前，已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠，在剩余税收优惠政策期限内，仍按照本规定享受有关增值税优惠。现在企业面临的普遍性问题之一是增值税遵从成本比较高，这导致一些企业放弃相关优惠政策。随着营改增全面推开，跨境服务免税和零税率优惠政策拓展到更多的行业。不过，一些能享受零税率优惠政策的企业，因为税收遵从成本较高，放弃享受零税率政策，选择更为简单的免税政策。但实际上零税率政策优惠力度要大于免税政策，采取零税率政策国家会给予企业抵扣购进的货物或服务的增值税，而采取免税政策则没有这项抵扣。对于一些进项抵扣不高的企业，如果采用零税率政策走的申报流程非常繁琐，每个月都需要申报，无论是内部人做这些事还是将这些业务外包出去，都是一笔可观的支出，而且如果申报内容出现问题，在税收检查时企业承担很大风险，因此一些企业就放弃零税率政策，而选择简便的免税政策。 情形十八：“待认证进项税额”会计处理规定瑕疵 《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号）为纳税人规范增值税会计处理作出了规定，其中对对“待认证进项税额”明细科目释义为：核算一般纳税人由于未经税务机关认证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。包括一般纳税人已取得增值税扣税凭证、按照现行增值税制度规定准予从销项税额中抵扣，但尚未经税务机关认证的进项税额，一般纳税人已申请稽核只是尚未取得稽核相符结果的海关缴款书进项税额。文件“账务处理”中“采购等业务进项税额不得抵扣的账务处理”规定，一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费等，其进项税额按照现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的，取得增值税专用发票时，应借记相关成本费用或资产科目，借记“应交税费——待认证进项税额”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目，经税务机关认证后，应借记相关成本费用或资产科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。上述会计账务处理办法只明确了后续取得相关凭证且认证后的处理，未明确已计入「应交税费——待认证进项税额」科目，但后续未取得相关凭证，或其他原因造成确实无法抵扣的会计处理，会导致企业多缴增值税。而且月末结账或年终结账后“应交税费——待认证进项税额”科目将永远挂账，无法转平。另外，《增值税纳税申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）无法按上述做法正确申报。 情形十九：差额征税的扣除价款属于增值税扣税凭证 “营改增”试点纳税人按照规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。上述凭证是指：（1）支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。（2）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑议的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。（4）扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。（5）国家税务总局规定的其他凭证。纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 情形二十：抵扣凭证未同时符合五个限制性条件 增值税一般纳税人必须取得增值税凭证才可以抵扣进项税额，但并不意味着取得了增值税发票，其进项税额就一定可以抵扣。并非所有的增值税合法单据皆可抵扣，纳税人增值税专用发票抵扣，必须要同时符合五个限制性条件，否则不得作为合法的增值税扣税凭证，亦不得计算增值税进项税额抵扣。一是采购的企业必须属于增值税一般纳税人；二是必须取得合法的扣税凭证；三是业务必须真实发生；四是必须在规定的时间内认证和申报抵扣；五是必须依法正确、合理地计算抵扣金额。以下20种情形的增值税凭证不得抵扣进项税额：一是不符合规定的扣税凭证，二是存在三种失责行为所取得的增值税发票（一般纳税人会计核算不健全，不能够提供准确税务资料的，应当申请办理一般纳税人资格认定而未申请的），三是完税凭证抵扣后附资料不齐全，四是没有提供销售货物或提供应税劳务清单的汇总专用发票，五是享受免税农产品销售发票，六是属于法律法规不允许抵扣的限制项目增值税发票，七是停止抵扣进项税额期间取得的增值税专用发票，八是自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇专用发票，九是小规模纳税人取得的增值税发票，十不属于税务机关责任以及技术性错误造成的涉嫌违规发票，十一是非客观原因造成的逾期专用发票，十二是未按照规定开具红字增值税专用发票，十三是成本费用支出无法取得增值税专用发票，十四是虚开的增值税专用发票，十五是异常专用发票，十六是失控专用发票，十七是发票联和抵扣联全部丢失的专用发票，十八是票款不一致的增值税专用发票，十九是营改增前签订合同营改增后支付款项开具的专用发票，二十是其他情形的增值税专用发票。 情形二十一：取得抵扣凭证的业务交易未有真实发生 真实性是进项税抵扣的首要原则。真实性是指专票对应的交易应当是真实的。真实的业务是指在一定的主体之间发生，且业务内容、金额等都与凭证一致。征管实践中，往往根据三流（货物流、资金流、发票流）是否一致来判断交易是否真实。纳税人购进货物、应税劳务或服务、无形资产、不动产的，支付运费，所支付款项的对象，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务或服务等的单位一致，才能抵扣进项税额，否则不予抵扣。但需要注意的是，三流一致仅是外观表象，关键在于实质：交易是否真实发生。有些情形下三流不一致，但交易是真实的，比如民商事活动中存在的委托付款、抵债等现象，于此情形，三流不一致，进项税也能抵扣。 |
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