国家税务总局公告2015年第16号:加强对企业向境外关联方支付费用的转让定价管理

在16号公告的官方解读中，国税总局通过房地产开发企业使用由境外关联方提供商标的例子说明企业对外支付的特许权使用费不可税前扣除的情形。国税总局表示，如果通过境内企业的经营，相关的商标和品牌逐步得到市场的认可，并且该无形资产的维护和推广均由境内企业负责并实现价值提升，则根据独立交易原则，境内企业向境外关联方支付的品牌特许权使用费不得税前扣除。

事实上，除相对特殊的房地产开发行业外，国外知名品牌在国内缺乏认知度的情况遍布许多行业。可以预见的是，如果一项品牌的提升与宣传全部或部分由中国境内企业实现，中国税务机关将很可能要求该境内企业获得与其价值贡献相对应的补偿。在极端情况下，如果一项无形资产的境外持有人对其完全不承担任何功能和风险，则税务机关可能会对境内企业向该境外持有人支付特许权使用费的整个交易安排进行重新定性。在近期报道的成都某案例中，税务机关因认定境内某企业对所使用的无形资产做出重大（甚至是全部）贡献，故对企业向无形资产的境外持有者（一家BVI 公司）支付的特许权使用费作全额不得扣除处理。

举证责任
根据16号公告及其官方解读，纳税人向境外支付服务费和特许权使用费时，无需得到税务机关的事先批准。但税务机关仍可要求企业在规定时间内提交与关联方的协议和其他支持文件，以证明其交易真实发生且符合独立交易原则。16号公告在此处对交易的真实性进行了强调，然而对于某些关联服务交易，证明其真实发生可能会存在一定困难。对不符合独立交易原则的交易，税务机关有权自该交易发生年度起的十年内进行调整，因此与交易相关的证明文件也应作为同期资料进行同步保存。

税务机关调查的新动向
高利润难以带来“高保障”
一般认为，亏损或微利企业才是转让定价调查中最容易受到关注的对象。然而，从近期报导的广州一则转让定价案例中可以发现，税务机关正逐步摆脱传统的选案办案思路，将关注点延伸到了高利润企业，并试图发现隐藏在高利润下通过向境外关联方支付服务费达到转移利润目的的可疑交易。经过调查，其中一部分服务费被全额调增（即不得扣除处理），另外一些收费标准过高的服务费则被税务机关实施了转让定价定量调整。

向避税港/低税率地区的费用支付
16号公告规定，企业向不履行功能、承担风险，无经营实质的境外关联方支付的费用不得税前扣除。因此，流向避税港和低税率国家或地区的服务费和特许权使用费将更容易引起税务机关的关注。低税负环境客观上容易导致集团利润向这些国家或地区的聚集；而另一方面，这些国家或地区的企业往往不承担实际功能，从而可能产生利润与功能风险分布不匹配的情形。类似的安排在过往已受到税务机关的关注，并将会随着时间的推移变得更加“危险”。值得注意的是，中国税务机关已经针对这种安排展开行动，例如在146号文出台后，北京地区的税务机关就对向40个重点国家和地区支付的服务费和特许权使用费进行了专项审查，上述重点国家和地区基本上都具备低税率的特征。

德勤建议
通过146号文的发布，以及其后展开的全国范围内的摸底排查，税务机关已收集到了大量的信息，作为转让定价调查选案的参考。16号公告的发布更为中国税务机关一直以来的立场提供了更为坚实的政策基础。可以预见，16号公告发布实施后，各地税务机关将会开展一系列后续跟进工作。鉴于上述法规环境的变化，以及中国税务机关针对集团服务费和特许权使用费监管力度的加强，建议纳税人对转让定价风险给予特别的关注，针对税务机关可能的质疑和调查先行采取防范性措施，并建议开展以下行动：

•对集团内关联服务和特许权使用费交易准备或完善证明文件，内容涵盖交易流程、法律文档、交易金额和定价政策等资料；

•从商业目的和经济实质的角度分析服务费和特许权使用费支付的必要性与合理性，具体包括：

◦交易发生时点以及后续时期的企业商业考量；

◦审查每项服务费的经济实质，辨别是否存在重复支付的情况；

◦评估关联服务和特许权使用费交易定价政策及其最初制定的基础和变更的原因（如有）。

•复核有关无形资产的法律和经济所有权情况，并准备相关支持性文件证明各方对于无形资产价值创造的贡献程度；

•与集团总部的财税团队保持密切联系，在集团层面获取信息与协助，并采取一致和整体性的应对措施，这需要本地公司与集团总部的通力合作；

•向经营管理层团队提供必要的培训，以使其了解转让定价管理的基本内容从而尽早识别风险，并确保转让定价内部指引能够对新兴交易实施有效管理。

此次新颁布的16号公告将敦促纳税人对集团关联服务和特许权使用费给予密切的关注，因为一旦遭受转让定价调整，或整项交易支出被认定为不得扣除，这将可能给集团在中国产生相当大的税务影响，甚至引起跨国交易的重复课税问题。

从16号公告的发布来看，不少企业过去所认为的转让定价风险管理仅仅在于同期资料的准备或确保企业的利润水平落入一个合理区间的传统观念可能已不合时宜。建议纳税人应更加主动地适应目前的新环境，对其全球价值链中重大的关联交易进行复核与分析，并准备详尽而全面的支持性文档，以此来更有效地进行税务管理。

总局解读——国家税务总局公告2015年第16号：关于《企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》的解读