也谈弥补亏损的20号公告执行产生的争议问题

    两天都在忙，现在才在中国会计视野论坛阅读了肖宏伟老师的最新作品《弥补亏损的20号公告执行产生的争议问题》。很喜欢读肖宏伟老师的作品，因为每一篇文章都是摆事实、讲道理，没有任何强加于人的味道，也绝不摆税局内部的某些“暗道'作为自己的分析依据。肖老师指出，总局今年第20号公告在12月1日开始执行，便遇到一个争议稽查案例。稽查局检查一企业三年的纳税情况，2007、2008、2009年度。认定2007年度亏损20万元；认定2008年度调增后盈利50万元；认定2009年度亏损60万元。

    税务局的稽查报告认为，2007年度亏损，所得税0。2008年度盈利50万，弥补上年亏损后，对企业补税处理：按30（50-20）*25%=7.5万元。2009年度亏损60万，就纳所得税0。在中国财税浪子王骏看来，这个观点还是好理解的，我国税法规定的亏损弥补是“向后转”，2007年的亏损可以用2008年的应纳税所得额来弥补，但是2009年的亏损并不能“向前转”用2008年的所得来弥补。

    肖老师指出，企业对此提出了自己的异议，企业认为根据国家税务总局2010年20号公告，税务机关检查时调增的应纳税所得额，应允许弥补以前年度亏损。三年一起计算，企业亏损30万元，不应补所得税。
    据肖老师透露，税务局内部讨论此案件时，税务人员的观点也不一致。这说明20号公告存在一定模糊的地方，有些问题需要明确。国家税务总局2010年20号公告中有这样一段话，“税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损”。在这里出现了两次”以前年度“这个术语。根据肖老师文章透露的信息，所得税是按年度计算的。这里的“以前年度”指的是检查期间的年度（如一年、两年、三年）？还是实施检查当年的“以前年度”（如2010年以前）？亦或是查补调增所得额年度的以前年度（如本案例中的2008年以前）？税务局内部对此是有争议的，企业和税局之间也是有争议的。文件的文字表述不明确，留下了争议的空间。

    肖老师本人支持稽查局的意见，对企业做补税处理。肖老师认为，所得税法的第五条已经规定，企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。肖老师给稽查局和企业的解释是，所得税要按年计算，年度所得只能允许弥补所得年度以前的亏损，不能弥补以后的亏损。本案中2009年度亏损，应该用2010年及以后年度盈利进行弥补。案例虽暂告一段落，但企业坚持认为：20号公告的“以前年度”是指实施检查前的所有年度，争议继续存在。

    中国财税浪子王骏对20号公告的两个“以前年度”是这样理解的：
    第一个“以前年度”是对税务机关进行税务稽查状态的描述，很显然应该是指本次纳税检查所针对的年度，比如，税务当局在2010年对纳税人进行检查时，检查计划应该会对所检查的是企业哪一年的纳税情况作出安排，在肖老师给出的这个案例中，检查发生在2010年，但是所检查的业务是针对企业2007、2008、2009这三年的纳税业务。

    第二个“以前年度”是针对可否用查增所得亏损弥补亏损作出裁断，回答的是可以还是不可以的问题。比如，在肖老师给出的案例中，2008年被查增所得，那么这个所得可以追溯弥补此前对应的法定可弥补亏损，仅就最短有效期而言，这个查增所得所对应的“以前年度”就至少应该是针对2003年、2004年、2005年、2006年、2007年。实际可能还可以进一步向前追溯。

    这样分析，偶也支持肖老师的意见。这个企业胆子够大的，“少计所得”还敢来“搅合”一下。但是，我们还是欢迎这样“纵使无理也敢闹三分"的企业，毕竟我国税法中过多的授权立法使得上位法越来越容易被架空，下位法经常会越俎代庖，甚至用行政解释来代替立法和立法解释。企业和税务局发生争议如果能促使税收立法进步，我们从这个角度而言，还是应该给这个企业鼓鼓掌，偷税固然可耻，但是辩护是基本权利。