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二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理分析
（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。
（二）企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。
这一条款明确了对赌协议、债转股、股权投资等所得税的争议问题解决。
此条款要点在于：
1、企业对企业划转，区分为投资与捐赠。国有企事业单位也应适用此条款。
2、取得划转的企业将所得作为资本金（包括资本公积）处理，不属于征税所得，应判定为投资行为。如果企业做收入处理，应该征税。
3、接受划转方会计上必须进行处理，税务根据企业的会计处理，判定是否征税。如果企业会计上做收入处理，或者不做会计处理，税务上均应做征税收入处理。
4、强调公允价值，并且应在取得资产的当期确认收入实现。
实战应用分析：
（一）对赌协议税务争议
实际工作中争议最大的是对赌协议履行过程中的所得税收入或损失的确认问题。
典型案例：海富投资诉甘肃世恒案，蒙牛乳业、中国永乐、雨润食品、华润集团、深南电、腾讯等等，对赌协议引发了巨大的税务争议问题。
对赌协议主要有两种，
一是，当约定的业绩指标没有达到时，融资方即被投资企业及股东向投资者转让预定数量的股权或者支付等值现金，支付方式不同，导致收入确认时间、所得性质争议。投资者获得的股权或等值现金是否认定为当期的收入，关键在于在对此利益是认定为股权转让或投资协议的一部分，还是单独作为一项收入。
二是， 当约定的业绩指标达到时，投资者向融资方转让预定数额的股权或者支付等值现金
税收实务操作大多对第一种对赌约定履行有争议。
典型案例：创元科技与司贵成对赌协议所得税分析
创元科技于2010年完成定向增发4600万股,募资3.46亿元,用于收购抚顺高科电瓷电气制造有限公司43%的股权并对其增资。创元科技公司收购司贵成持有的高科电瓷的43%的股权并对高科电瓷单方面增资,获得高科电瓷51%的控股股权,完成对高科电瓷的收购。《创元科技股份有限公司与司贵成、司晓雪及抚顺高科电瓷电气制造有限公司股权转让及增资协议》约定:“高科电瓷原控股股东司贵成针对该次股权交易向本公司承诺,2010年~2012 年,司贵成主持高科电瓷经营期间,高科电瓷2010年、2011年和2012年的净利润分别不低于5000万元、5750万元和6612.5万元。承诺净利润数额与实际实现的净利润的差额部分由司贵成先生以自有现金方式补足。”
此后,创元科技发布公告,说明按照司贵成承诺的口径计算的高科电瓷2010年度净利润实际完成额为4326.43万元,比司贵成承诺利润数额5000万元少673.57万元,上述业绩补偿款673.57万元已由司贵成于2011年5月9日以现金划付给高科电瓷,司贵成对高科电瓷2010年承诺业绩的补偿履行完毕。
高科电瓷2010年取得司贵成支付的673.57万对赌的对价款是否征收所得税？
1、如果司贵成已经不是高科电瓷的股东了，那么履行2010年承诺业绩的补偿673.57万元，高科电瓷应按接受捐赠缴纳企业所得税。
2、如果司贵成是高科电瓷的股东，但企业为了业绩的需要，做营业外收入处理，那么履行2010年承诺业绩的补偿673.57万元，仍应按接受捐赠缴纳企业所得税。
3、如果司贵成是高科电瓷的股东，但企业为了某种需要，不做账务处理，那么履行2010年承诺业绩的补偿673.57万元，仍应按接受捐赠缴纳企业所得税。
4、如果司贵成是高科电瓷的股东，但为了某种需要，司贵成将对赌应支付的对价673.57支付给创元科技，那么创元科技收到补偿673.57万元，应按接受捐赠缴纳企业所得税。
5、如果司贵成是高科电瓷的股东，但企业为了某种需要，未做实收资本或资本公积处理，而是做如下账务处理：
如：借：银行存款 673.57
贷：未分配利润/其他应付款/预收款等等 673.57
那么履行2010年承诺业绩的补偿673.57万元，仍应按接受捐赠征收所得税。
6、只有一种情况下，高科电瓷取得对赌的对价才可以不缴纳所得税，即：司贵成是高科电瓷的股东，企业做账务处理如下：
借：银行存款/固定资产/无形资产 673.57万
贷：实收资本/资本公积 673.57万
如果接受的是非货币资产，需要强调公允价值，并且应在取得资产的当期确认收入实现。
其它相关案例：最高人民法院对国内首例私募股权投资对赌协议案件，即海富投资有限公司诉甘肃世恒有色资源再利用有限公司不履行对赌协议补偿投资案，作出终审判决，认定股东与公司之间损害公司及公司债权人利益的对赌条款无法律效力，股东与股东之间对赌条款具有法律效力，判决香港迪亚有限公司向海富投资支付协议补偿款1998万元。
根据总局2014年29号公告的规定，海富投资取得对赌补偿款1998万元应在取得所得的当期缴纳企业所得税。
（二）股权分置改革遗留问题引发的税务争议
ST广博控股、甘肃靖远煤电税务争议案件
ST广博控股在股权分置改革中，由非流通股股东对上市公司进行债务豁免，形成上市公司的资本公积，该项资本公积属于全体股东所有。由于这种支付对价方式财税[2005]103号文件没有界定，因此成都市武侯区地税局要求对ST广博控股接受重组式对价按照接受捐赠征收企业所得税，ST广博不服向国家税务总局申请了《政府信息公开》，要求对该项政策进行明确，最终国家税务总局以《国家税务总局依申请公开政府信息告知书》[ （2009）国税告（004） ]和国税函[2009]375号文件的形式明确重组式对价也不征收企业所得税。甘肃靖远煤电未征税。
但此解决方案，只是股权分置改革的特例，其它企业仍不断引发税务争议。
2008年4月13日，公司收到国家税务总局政府信息公开工作领导小组办公室回复我公司的
《国家税务总局依申请公开政府信息告知书》[ （2009）国税告（004） ]，告知书内容要点摘要如下：
附：国家税务总局关于股权分置改革中上市公司取得资产及债务豁免对价收入征免所得税问题的批复(国税函[2009]375号)
四川省地方税务局：
你局《关于股权分置改革中上市公司取得资产及债务豁免对价收入是否征收所得税问题的请示》（川地税发〔2009〕25号）收悉，经研究，批复如下：
根据《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）的规定，《财政部国家税务总局关于股权分置试点改革有关税收政策问题的通知》（财税[2005]103号）的有关规定，自2008年1月1日起继续执行到股权分置试点改革结束。
股权分置改革中，上市公司因股权分置改革而接受的非流通股股东作为对价注入资产和被非流通股股东豁免债务，上市公司应增加注册资本或资本公积，不征收企业所得税。
国家税务总局
二○○九年七月十三日
结论：股权分置改革企业股东的其他应付款转增实收资本与资本公积，不需要缴企业所得税。其他企业未确定是否征税。 |
