平销返利财税政策分析

　　[要求解答]
　　查尔斯（青岛）电器销售有限公司的财税处理是否正确。

　　[法律依据]
　　《中华人民共和国企业所得税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例》、财政部、国家税务总局《关于乎销行为征收增值税问题的通知》[国税发（1997）167号].

　　[分析说明]
　　根据财政部、国家税务总局《关于平销行为征收增值税问题的通知》[国税发[1997]167号]文件规定，查尔斯（青岛）电器销售有限公司应冲减进项税金。

　　计算公式中，“当期取得的返还资金”应视同含税收入，在计算当期应冲减的进项税金时，当期取得的返还资金应换算为不含税收入。

　　由于被得鲍尔（宜昌）电器销售有限公司适用17％的增值税率，因此，计算冲减原购进货物的进项税额时，应将117 000元按17％的税率换算成不含税价计算进项税转出。  

　　同时，对原固定资产进项税额也应作相应转出。另外，还应将收到的返利金额调减原购进KR电器成本，由于是跨年度，故可将这部分本应调减原KR电器成本的金额，直接调增2001年应纳税所得额。

　　[计算分析]
　　查尔斯（青岛）电器销售有限公司计算过程如下：
　　应补缴增值税＝117 000÷（1＋17％）×17％＋17 000＝34 000（元）
　　应补城建税＝34 000×7％＝2 380（元）
　　应补教育费附加＝34 000×3％＝1 020（元）
　　应调增应纳税所得额＝117 000÷（1＋17％）－（2380＋1 020）＝100 000－3 400＝96 600（元）
　　应补提企业所得税＝96 600×15％＝14 490（元）

　　[会计处理]查尔斯（青岛）电器销售有限公司调账分录如下：
　　借：固定资产　　　　17 000
　　以前年度损益调整　　　　17 000
　　贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出） 34 000

　　借：应交税金——应交增值税（转出未交增值税） 34000
　　贷：应交税金——未交增值税　　　　 34 000

　　借：以前年度损益调整　　 17 890
　　贷：应交税金——应交所得税　　 14 490
　　 应交税金——应交城市维护建设税　　2 380
　　 其他应交款——应交教育费附加　　1 020

　　结转以前年度损益调整：
　　借：以前年度损益调整　　 34 890
　　贷：利润分配——分配利润　　 34 890

　　（补缴税款分录略）

　　[特别提示]
　　查尔斯（青岛）电器销售有限公司获赠的固定资产本身进项税额就是不能抵扣的。

      平销返利须计缴企业所得税
      问：我是一经营摩托车企业，1999年4月在向供货厂家购进一大批商品时，获得摩托车厂家一部汽车（价税合计6.8万元）的实物返利。经营部帐务处理为借记固定资产，货记应付帐款。国税机关发现后，依照国家税务总局《关于平销行为征收增值税问题的通知》（国税发[1997]167号）规定进行了处理，补缴了增值税和附加税费。在年终时是否还要调增应纳税所得额６.８万元？
　　答： 国家税务总局国税发[1997]167号文规定：自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。《企业所得税行条例》第五条第七款规定：其他收入属收入总额。因此，纳税人收取的厂家返利应冲减进项税金，同时应调减商品销售成本，即等于增加企业利润，也就是说贵公司在办理企业所得税申报时，对收取的返利，在扣除已缴的增值税后，应将余额调增计税所得额缴纳企业所得税。

       平销行为征收增值税的具体规定？
       问：平销行为征收增值税的具体规定？
       答：国家税务总局《关于平销行为征收增值税问题的通知》（国税发[1997]167号）规定：
       1、对于采取赠送或以实物投资方式进行平销经营活动的，要制定切实可行的措施，加强增值税征管稽查，大力查处和严厉打击有关的偷税行为。 
       2、自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。应冲减的进项税金计算公式如下；当期应冲减进项税金=当期取得的返还×所购货物所适用的增值税税率。

       平销业务的会计处理与纳税稽查
       在企业经营活动中，近年来出现了大量的平销业务，即生产企业以等于或高于商业经销售的价格将货物销售给商业企业，商业企业再以等于或低于进货成本的价格进行销售，生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失。在这种销售方式下，生产企业返还给商业企业的利润一般按其销量确定，商业企业购物越多则返点越高。

　　由于受到经济利益的驱使，商业企业会尽可能地采取各种促销措施以扩大销售，对生产企业而言则可节省促销费用，因此，越来越多的生产企业采取这种促销方式。

　　虽说增值税是一根“链条”，从增值税税收收入的总量看，平销方式并不会造成税收收入的减少，但可能会造成不同地区间增值税收入的非正常转移，且极易被用作偷逃税的工具，给国家财政收入造成损失。为此，财政部、国家税务总局《关于平销行为征收增值税问题的通知》规定：“自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依从所购货物的增值税税率计算应冲减进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。”其计算公式为：当期应冲减进项税金；当期取得的返还资金×所购货物适用增值税税率。

　　但《企业会计制度》以及会计准则中对平销业务的会计处理并未作出相关规定，因而，实务中各企业的会计处理并不一致，较为混乱。为此，本文试对生产企业以现金和实物返还给商业企业的两种主要平销方式的会计处理进行分析，并对如何进行纳税稽查谈一些看法。

　　一、现金返利的会计处理
　　兹以某空调生产企业销售100万元空调（不含税价）给批发商，月末返还现金2万元为例。
　　1.生产企业会计处理。根据笔者了解的情况，一般是如下处理的：①销售实现时与正常销售没有区别，即：借：银行存款117万元；贷：主营业务收入100万元，应交税金——应交增值税（销项税额）17万元。②支付现金返利时，有计入“销售折扣与折让”、“营业费用”以及“营业外支出”等会计科目的情况，显而易见这样处理是不妥当的。因为《企业会计制度》已取消了“销售折扣与折让”科目；而“营业费用”则是核算企业销售过程中发生的费用：“营业外支出”是核算与生产经营无直接关系的各项支出，记入该科目更不妥。笔者认为，比较合理的做法应是：借：主营业务收入2万元；贷：银行存款2万元。

　　这里应注意的是，平销返利是在购货日后发生的，无法注明在同一张增值税专用发票上。因此，返利不能冲减增值税，只能冲减主营业务收入。

　　由于生产企业的平销较为隐蔽，在对现金返利销售进行纳税稽查时，可通过比较企业商品售价与市场同类商品的价差来发现。重点稽查企业支付现金返利时是否存在以商业折扣、折让的名义开具红字发票以冲减销项税额的情况。

　　2.商业企业会计处理。根据业务性质分析，大多数平销返利是在商品售出后结算的，故作为进货成本的减少、冲减“主营业务成本”较为恰当。上例的会计处理：借：银行存款2万元；贷：主营业务成本1.71万元，应交税金——应交增值税（进项税额转出）0.29万元。

　　在实务中，商业企业收到现金返利的会计处理不一。有计入收入的，也有冲减费用的。虽说并不影响会计利润，对所得税的计算缴纳没有影响，但应稽查有没有按规定冲减进项税额，以防纳税人偷逃增值税。还应稽查有没有以“其他应付款”的名义长期挂账、不冲减进项税而偷逃增值税、不冲减营业成本而偷逃应纳所得税额的行为。

　　同时，应仔细检查银行日记账，对供货方经常转来的款项进行分析，检查库存商品明细账，通过比较进销价格来发现是否有平销业务。另外，应告诫企业返利时尽量采取银行转账方式，不要采取现金返利方式，以避免商业企业收取现金而不入账。