分期收款汇算调整 成本调不调

来源:蓝敏说税 作者:蓝敏 人气: 时间:2017-03-26
摘要:分期收款销售商品,就是先销售,但不一次性收款,而是分期收回,实质上,带有融资的性质。 会计上,将此业务等同于: 销售商品+融资服务 。 增值税上,销售商品+融资服务,按规定应该视同销售。所以,增值税上的理解,没有融资服务,就只是一个 分期实现的销

分期收款销售商品,就是先销售,但不一次性收款,而是分期收回,实质上,带有融资的性质。

会计上,将此业务等同于:销售商品+融资服务

增值税上,销售商品+融资服务,按规定应该“视同销售”。所以,增值税上的理解,没有融资服务,就只是一个分期实现的销售行为。

企业所得税上,也将此业务理解为分期实现的销售行为。

所以,分期收款销售商品在税会上,形成了差异,需要在汇算时进行纳税调整。

 

       先分析业务。

因为带有融资性质,分期收款的总金额,应该大于一次性收款的金额。比如,公允销售额为117万元,分四次收款,每半年一次,每次35万元,则合计收款为140万。差额23万元,就是融资的利息收入。当然,以上收入都是指含税收入。

会计处理时,确认100万元的销售收入,结转对应的成本,比如60万元,则其销售毛利为40万元,与一次性收款销售的毛利润基本一致。

会计同时确认23÷1.17=20万元的“未实现融资收益”,在未来的融资期间,按现值冲减财务费用。

此笔销售业务合计的增值税销项=140÷1.17×17%=20万元,并不需要在销售时一次性确认,因为增值税分期确认收入,也形成了税会差异。未确认的增值税销项,可以暂挂在“应交税费-待转销项税额”之中。按增值税政策,于收款之日,转入“应交税费-应交增值税(销项)”明细科目。

 

业务分析清楚,分录就呼之欲出了:

借 长期应收款 140万

  贷 主营业务收入  100万

  贷 未实现融资收益  20万

  贷 应交税费-待转销项税额  20万

同时结转成本

借 主营业务成本  60万

贷 库存商品 60万

 

收第一笔款35万,此时确认此35万的增值税纳税义务,同时开35万元的增值税专用发票。

收款、往来下账。

借 银行存款  35万

贷 长期应收款  35万

计增值税,35÷1.17×17%=5万元,转五万进销项。

借  应交税费-待转销项税额  5万

贷 应交税费-应交增值税(销项) 5万

然后是结转第一期融资收益,假定经计算,其现值为7万元。

借 未实现融资收益  7万

贷 财务费用 7万

再然后,就到了年末,企业所得税按年计算,对前述税会差异,要进行纳税调整。

 

首先,收入的调整:所得税按合同约定收款时间与金额确认收入,所以,本年收入只确认为:35万÷1.17=30万元。

会计收入(账载金额):100万,税法收入(税收金额):30万

所以,结论就是纳税调减70万元。

填《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》(A105020)第6行的本年数,其计算结果为-70万纳税调整,反映到《纳税调整明细表》(A1050000)就是70万元的纳税调减额,于是完成了收入的调整。

 

其次,成本的调整

这个就出现不同的理解了。

一种观点认为,收入如果只确认了四分之一,那么,成本也只能确认四分之一,会计处理的60万销售成本中,只能扣15万元,另有45万要调增。

成本只能扣四分之一的理由是什么呢?

 

有人讲,这是收入与成本匹配原则,也叫配比原则。

但是,《企业所得税法》及其实施条件,并没有规定企业所得税有配比原则。所以,拿配比原则来说事,显然是不靠谱的。

又有人讲,这是权责发生制原则。

但是,权责发生制指的是成本在其发生的“所属期”扣除,此批产品于本年全部转移了所有权,成本确实全部发生在本年,按权责发生制,不正该本年扣除吗?

蓝老师专门提醒,千万不要把权责发生制与配比原则搞混淆了。二者完全不同,我在企业所得税规则的网络课程中,会专门讲解。

还有人讲,既然收入还有四分之三没有确认,那么成本中的四分之三与今年取得收入就没有关系,不满足相关性原则,这个总该调增吧。

但是,如果没有此全部100%的销售和销售成本,就不可能取得这四分之一的收入,为什么说没有关系呢?

还有人讲,这个产品虽然提供给了对方,但对应的收入不在当期实现,这样的销售成本应该理解为一项资本化的支出吧。

这依然是想把配比原则拉入了企业所得税。是否资本化,不看对应的收入是如何确认的,而是看支出本身是否导满足资本化的要求。

最后,有人说,不可能国家确认了你四分之一的收入,还允许你扣四分之四的成本,难道要国家吃亏吗?

这总算理直气壮地把我问住了。我一贯谨记父辈教导,吃亏就是占便宜,所以,我实际上分不清楚什么是吃亏、什么是占便宜,只知道应该依法纳税

依法理解如下:

分期收款销售商品业务,《企业所得税法》及其实施条例,只对收入确认进行了规定,并没有对成本进行规定,从所得税普遍性原则——真实性、相关性、合理性、权责发生制等,都不能得出与会计处理不同的结论。

 

所以,销售成本不宜进行纳税调整。

如果有纳税人怕国家吃亏,主动调整了,又怎么样呢?求仁而得仁,又何怨。

那么,如果想对销售成本进行纳税调增的话,该怎么填表呢?

2014年以前老申报表,其填报说明在解释《纳税调整表》的“其它”时讲:“填报会计与税收有差异需要纳税调整的其他扣除类项目金额,如分期收款销售方式下应结转的存货成本、一般重组和特殊重组的相关扣除项目调整”。

现在也一样,如果自己想调整的话,直接在《纳税调整明细表》(A1050000)第29行“其它”中进行纳税调增45万元。(60×3/4=45万)

有人兴奋了,这个申报表填报说明文件,这不正说明,销售成本的纳税调整有政策依据吗?

首先,这只是一个申报表如何填的文件,它是申报表的使用说明,并非对纳税义务的规定。我们并不依申报表纳税,而是依纳税义务填表。

其次,这个文件已经被明文废止了。新申报表的填报说明已经改正,没有这样的表述。

 

所以,对于销售成本,如果持不该调整的观点,就不管,税会无差异;

如果持要调整的观点,就在“其它”中调增45万元。未来再调减回来。只是暂时性差异,甚至可以确认递延所得税资产。

 

分析了成本后,第三个就是融资收益的问题

由于税法完全无视其中存在融资问题,所以,会计上冲减7万元财务费用,税务上则应全额调减。

《纳税调整明细表》(A1050000)第22行是“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”,看起来比较像,所以,可以在这里调减7万。

账载金额:7万;税收金额:0;调减金额: 7万

 

本年关于这笔分期收款销售商品的纳税调整,就完成了。

以后再收款呢?以后再讲。

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