“合作建房”的营业税究竟如何缴

　　近日某房地产公司会计范女士向记者讲述了她的困惑。范女士所在的公司以手里的一块地和别人“合作建房”，现在房子已经建好，但在双方分房的时候她却犯了难，不知道该如何确定分得房子的计税依据。如果按照分得房子的市价来纳税，自己没开发，不能差额纳税，显然是吃亏的，如果按照土地使用权的公允价来缴纳，显然又不合理，因为现在分到手的是房子，不是土地。

　　针对范女士提供的情况，记者近日采访了不少业内人士，发现对于“合作建房”的税收认定确实存在诸多见解，不少人也有与范女士相同的困惑。那么，“合作建房”的营业税计税依据确定问题，到底是政策不明确，还是纳税人的理解存在偏差呢？为此，记者分别向房地产税收领域的知名专家张伟和陈萍生进行了求证，得到的答案是：“合作建房”的税收认定和处理，现有政策已经规定的非常明确，并不存在争议。即“合作建房”的双方，不管是出地方，还是出资方，都需要按照税务部门核定的营业额为基础进行纳税。

　　税收上的“合作建房”必须是双方同时立项
　　“合作建房”是房地产合作开发的通俗称谓，是指一方提供土地使用权，另一方或多方提供资金，合作开发经营房地产，根据协议分配新建房屋或利润的一种特殊房地产开发方式。在房地产开发实务中，一方提供土地，另一方提供资金合作开发房地产是一种常见的形式。但由于房地产合作开发涉及复杂的法律关系，由此产生的问题也远比企业独立开发房地产复杂得多。就税收而言，张伟告诉记者，如何确定营业税的计税依据是纳税人普遍困惑的一个地方，要想明白这个问题，首先要把握一个重要的前提，即，只有合作双方同时立项的房地产项目才是税收意义上的“合作建房”。

　　为什么要强调“合作建房”的立项问题呢？张伟告诉记者，这是因为“合作建房”涉及建成房屋的原始取得问题。
　　《城市房地产开发经营管理条例》（中华人民共和国国务院令第248号）第十条规定，确定房地产开发项目，应当符合土地利用总体规划、年度建设用地计划和城市规划、房地产开发年度计划的要求；按照国家有关规定需要经计划主管部门批准的，还应当报计划主管部门批准，并纳入年度固定资产投资计划。目前，房地产开发项目的审批机关是各地政府的发改委。

　　《中华人民共和国城市房地产管理法》（中华人民共和国主席令第72号）第六十条规定：国家实行土地使用权和房屋所有权登记发证制度。第六十一第二款规定，在依法取得的房地产开发用地上建成房屋的，应当凭土地使用权证书向县级以上地方人民政府房产管理部门申请登记，由县级以上地方人民政府房产管理部门核实并颁发房屋所有权证书。

　　也就是说，办理初始登记在确认房屋所有权人时，依据的是土地使用权证。而土地使用权证，则是开发项目的立项人持国家批准的建设项目有关文件，取得建设用地规划许可证后，向土地管理部门申请的。简而言之，就是合作建房双方谁立项，新建的房屋就属于谁。因此，“合作建房”的立项人不同，其土地和房屋归属也不一样，也就会直接影响合作各方是否应纳税或纳多少税。

　　实践中，“合作建房”的立项分为三种情况：即供地方申请立项、出资方申请立项和合作双方共同申请立项。
　　1、供地方立项的，供地方是房屋初始登记申请人，其新建的房屋所有权归供地方所有。在这种情形下，供地方办理房屋初始登记时，分给出资方的房屋及其占用范围内的土地使用权，属于销售行为，应缴纳销售不动产营业税。而出资方分得的房屋及其占用范围内的土地实际上是出资方用建设资金购买的，办理权属登记时，根据《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函[2005]1003号）的规定，此种情况不属于税法上规定的“合作建房”，不能按照《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）的通知〉》（国税函发[1995]156号）规定“合作建房”情形纳税。

　　2、出资方立项的，出资方是房屋初始登记的申请人，其新建的房屋所有权归出资方所有。关于这种方式是否适用国税函发[1995]156号文件“合作建房”的规定，国家并没有明确的规定，但依据上述分析可知，如果是出资方拥有产权，其在申请房屋产权登记前，应办理从供地方以转让方式获得的土地使用权转移登记手续。这实质上就不是双方的一种合作了，而是变成了出资方花钱买出地方的产权，而后再把完整产权的房产卖给了出地方的单方项目运作。这种合作方式下，供地方应缴纳“转让无形资产——转让土地使用权”的营业税。分配给供地方的的房屋视同销售，房屋占用范围内的土地视同转让，应缴纳销售不动产营业税。

　　3、供地方和出资方联合立项的，双方建成房屋按合同约定分割后，供地方和出资方都是自己应得份额房屋的初始登记申请人，拥有应得份额房屋的所有权。属于国税函发[1995]156号文件规定的“合作建房”纳税情形。但由于出资方原来没有土地，因此，在办理分配所得的房屋初始登记申请手续时，应先办理该房屋占用范围内土地使用权的转移登记手续。在这种情况下，建成的房屋分配时，属于自建房，双方各自办理初始登记，不发生权属转移。在这个过程中，供地方将一部分土地使用权让渡给出资方，换取一部分资金建房，属于转让无形资产行为，应缴纳“转让无形资产——转让土地使用权”的营业税。

　　合作双方营业税计税额需由税务部门核定
　　那么，“合作建房”双方在符合了基本的立项要求后，其营业税到底应该如何缴纳呢？对此，曾经处理过类似案例的陈萍生为记者作了详细解读。

　　据介绍，目前，关于“合作建房”营业税处理的政策，主要是《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）的通知〉》（国税函发[1995]156号）。按照该文件第十七条的解释，“合作建房”分为两种方式：第一种方式是纯粹的“以物易物”，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换；第二种方式是供地方以土地使用权、出资方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房。

　　在第一种方式下，合作双方以土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对甲方应按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算，因此应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。如果合作建房的双方（或任何一方）将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。

　　第一种方式是纯粹的“以物易物”，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。具体的交换方式也有以下两种：
　　（一）土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算，因此应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。如果合作建房的双方（或任何一方）将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。