所得税法与商法公司法的协调

税收制度是否应与公司法律制度相协调？两者之间的关系应如何协调？并购重组交易的税收法律结果是否应以这些交易的公司法律结果为前提？这些问题伴随着新企业重组规则的发布进入了各位税法学者和实务人士的视野。

两者之间的关系应如何协调？

事物有个前后次序，不能本末倒置。很多人以为是公司法产生于税法之前，其实是先有所得税法，后有公司法，从这个角度看，所得税法是长辈，公司法是后来者。有学者认为，税法要以公司法为前提与基础，必要时作例外调整或变造。从各国实践看，情况好象是这个样子。但仔细观察，两者的关系好比上级与下级的关系，所得税法认为公司法的规定符合自己需要时，就承认公司法对应税事件的认定结果，把税法后果系结在交易或事件的法律形式上；认为公司法的规定不符合自己的需要时，就把税法结果系结在交易或事件的经济实质上。

如各国公司法也会对公司的利润、资本等项目的确认和计量作出规定，各国税法有时会尽量利用公司法的确认和计量结果，但都会作出一定调整，各国区别之处在于调整的程度不同而已。如德国的公司应纳税所得额以公司的利润为起点进行纳税调整后求得，中国也采取这种方法计算应纳税所得额。但美国的应纳税所得额不是根据公司利润计算，美国的法人所得税申报表有着自己的独立的计算方法。再比如混合工具定性问题，混合工具是属于权益性金融工具还是债权性金融工具对税收影响重大，直接决定被投资企业相应的支付款项是否可以作为利息扣除问题。公司法一般会对混合工具的性质有所界定，但税法也都有着自己的认定标准，有时会和公司法的认定不一致。

企业重组税收制度应与公司法律制度相协调问题

规范我国企业重组所得税处理的59号通知，尽管有些缺陷和瑕疵，但从某种意义上说，是顺应并购重组新发展趋势而作出有益调整，但与并购重组的公司法律制度方面并没有象税法一样同样作出与时俱进的调整与修订，如公司法律是否承认三角重组法律结果等等。

有人主张企业重组税收规则没有必要考虑公司法律制度。理由是：并购重组依当事人合同进行，依“法无禁止，即允许”原则，纳税人可以任意设计交易架构，税法有着自己对企业重组交易类型的定义及其相应的税务处理规则，所以，税法可以不考虑企业并购重组交易在公司法律上的结果，完全能够依自己的概念体系及规则原则却求得税法上的结果。

有人则对此持支持观点，认为企业重组税收规则应与相应的公司法律制度相协调。理由在于：企业重组税务处理结果是以在有关交易在公司法律以及民事法律上的结果为前提和基础的。依合同意思自治原则，企业并购重组达成的协议确实具有很大的自主性，但并非完全自主。如在公司法律制度上没有三角重组相应规定，那么，当事人进行的三角重组，当事人在公司法律上结果就存在一定程度的不确定性。对于在公司法律或民法上的结果具有不确定性的交易进行课税，这种课税结果本身也必然存在不确定性。从有利于交易确定性的价值目标考虑，企业重组税收规则应与公司法律制度相协调，或者更确切地说，企业重组税务处理结果是建立在有关交易在公司法律以及民事法律上的结果为前提和基础的，所以，从这个角度看，企业重组税收规则应该与相关的公司法律相协调。举个简单例子来说明这个问题。如在适用特殊性税务处理的吸引合并中，被合并企业在交易中需要解散，但依据公司法，被合并企业是“解散不清算”，税务处理时对被合并企业将取得的股权支付分配被分配企业股东，也许依据的正是当事人执行这个“解散不清算”之公司法规定的法律结果。

59号通知里面的一些规定应该说是企业重组税收规则已经走在了公司法律制度前面了，前期网上流会总局4号公告修订征求意见稿，我们了解到企业重组税收规则又拉大了与公司法律制度距离，如修订意见中将控股公司界定为收购企业的母公司，这就意味着企业重组可以母公司股票，为三角重组走入并购重组实践在税收制度上铺平了道路。那么大家在审视一下前期的公司法修订，修订内容是否及时回应并跟进并购重组实践需要呢？这个问题大家可以自己思考一下，毋须笔者赘言了。

如同违法收入是否应课税，有关立法一直知道这类问题大家很有关注，但从来不予回应。对于上述问题，税法也没有正面表明过态度。但这个问题日本税法态度很明确。日本税法明确规定，一项交易要想享受免税重组税收待遇，首先必须符合公司法律规定。换而言之，纳税人自称的一项吸引合并交易，要想享受免税吸引合并待遇，一个前提是该项交易在公司法视角下必须是吸引合并，如果公司法认为该项交易不是吸引合并，纳税人也就不能主张免税吸引合并的税收待遇了。