土地增值税筹划风险分析之——投资

　　税务机关谨慎认可了丁公司的观点。

　　2、土地计税成本为1000万

　　税务机关又认为根据财税【1995】48号的免税规定，乙公司投资到丁公司时，并未交纳土地增值税，按增值税的链条抵扣原理，丁公司应该按1000万作为土地增值税的计税成本。

　　丁公司认为，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（国务院令【1993】第138号 ）规定“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应依照本条例缴纳土地增值税。”企业作为独立的法人实体，按《土地增值税暂行条例》的相关规定交税，纳税义务并不受土地的上游来源及现公司和上游公司的交易的方式影响。另外，即使按税务机关的依据，根据财税【1995】48号“对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。”，乙企业对丁企业进行投资时，属于暂免征收土地增值税，应该视同应交土地增值税而被免除，从法律后果上，应该视同乙企业已交土地增值税。因而以1000万元作为土地增值税的计税成本看似合理并无依据。

　　根据以上分析，丁公司认为，在省及以下税务机关未做补充文件的基础上，没有依据否认丁公司的土地计税成本为3000万元。

　　四、笔者的意见

　　这是一个设计比较严谨的土地增值税的筹划案，用的也是比较流行的筹划方法—投资，从筹划初期来看，的确起到了避税的效果，但到了清算环节，由于土地增值税的规定比较宽泛，因而解读方式各异，对土地增值税清算带来了很多的争论和风险，特别是丁企业在正常情况下难以取得发票，很容易被认定未取得真实合法的票据，而不得扣除土地成本。

　　本案例中税务机关的观点也并非空穴来风，如山东省地方税务局在《关于明确投资入股土地征收土地增值税土地扣除项目金额问题的通知》（鲁地税函[2004]30号）中就明确规定：“纳税人利用外单位投资入股的土地从事房地产开发的，由于其取得该宗土地使用权时并无支付任何金额，故在转让该宗土地开发建设的房地产计算土地增值税时，得按照投资入股企业取得土地使用权时支付的金额或投资入股时土地的评估价值作为土地的扣除项目金额予以扣除。即依零来计算，不允许作任何金额的扣除。”根据山东的文件规定，甲乙企业采用的投资筹划造成了下游企业丙公司取得丁公司的控制权后，丁公司的土地在土地增值税上计税成本为零。较之原来的直接从乙公司转让股权的方案，成立丁公司转让股权的方案实际上不担转嫁更是加重了下游方丙公司的土地增值税负。对于下游企业，应该非常谨慎的接受投资新设然后转让股权的土地转让方式。

　　如果关联方采用这种方式，由于土地投资产生了契税及需提前支付一部分企业所得税，没有任何的节税效果，反而增加了企业的总体税负。

　　因而实际上，投资筹划从某种意义上是土地卖出方利用对手对于税收筹划手法的信息不对称而做的商业搏弈，将税收作了转嫁，而不是通常理解上的税收优化。税收筹划的方法许多是在信息不对称情况下产生的，是一种刀锋上的优雅舞蹈，这也是税收筹划的魅力所在，当然许多时候也是筹划人员价值的体现。