财会[2020]20号 财政部关于修订印发《企业会计准则第25号——保险合同》的通知 

　　第二节 具有直接参与分红特征的保险合同组计量的特殊规定

　　第三十九条 企业应当在合同开始日评估一项合同是否为具有直接参与分红特征的保险合同，后续不再重新评估。

　　第四十条 具有直接参与分红特征的保险合同，是指在合同开始日同时符合下列条件的保险合同：

　　(一)合同条款规定保单持有人参与分享清晰可辨认的基础项目;

　　(二)企业预计将基础项目公允价值变动回报中的相当大部分支付给保单持有人;

　　(三)预计应付保单持有人金额变动中的相当大部分将随基础项目公允价值的变动而变动。

　　第四十一条 企业应当按照基础项目公允价值扣除浮动收费的差额，估计具有直接参与分红特征的保险合同组的履约现金流量。

　　浮动收费，是指企业因代保单持有人管理基础项目并提供投资相关服务而取得的对价，等于基础项目公允价值中企业享有份额减去不随基础项目回报变动的履约现金流量。

　　第四十二条 对于具有直接参与分红特征的保险合同组，资产负债表日合同组的合同服务边际账面价值应当以期初账面价值为基础，经下列调整后予以确定：

　　(一)当期归入该合同组的合同对合同服务边际的影响金额。

　　(二)基础项目公允价值中企业享有份额的变动金额，但以下情形除外：

　　1.企业使用衍生工具或分出再保险合同管理与该金额变动相关金融风险时，对符合本准则规定条件的，可以选择将该金额变动中由货币时间价值及金融风险的影响导致的部分计入当期保险财务损益。但企业将分出再保险合同的保险合同金融变动额分解计入当期保险财务损益和其他综合收益的，该金额变动中的相应部分也应予以分解。

　　2.基础项目公允价值中企业享有份额的减少额超过合同服务边际账面价值所导致的亏损部分。

　　3.基础项目公允价值中企业享有份额的增加额抵销的未到期责任负债的亏损部分。

　　(三)与未来服务相关且不随基础项目回报变动的履约现金流量的变动金额，但以下情形除外：

　　1.企业使用衍生工具、分出再保险合同或以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融工具管理与该履约现金流量变动相关金融风险时，对符合本准则规定条件的，可以选择将该履约现金流量变动中由货币时间价值及金融风险的影响导致的部分计入当期保险财务损益。但企业将分出再保险合同的保险合同金融变动额分解计入当期保险财务损益和其他综合收益的，该履约现金流量变动中的相应部分也应予以分解。

　　2.该履约现金流量的增加额超过合同服务边际账面价值所导致的亏损部分。

　　3.该履约现金流量的减少额抵销的未到期责任负债的亏损部分。

　　(四)合同服务边际在当期产生的汇兑差额。

　　(五)合同服务边际在当期的摊销金额。企业应当按照提供保险合同服务的模式，合理确定合同组在责任期内各个期间的责任单元，并据此对根据本条(一)至(四)调整后的合同服务边际账面价值进行摊销，计入当期及以后期间保险服务收入。企业可以对本条(二)和(三)中的变动金额进行合并调整。

　　第四十三条 企业采用风险管理措施对具有直接参与分红特征的保险合同产生的金融风险予以缓释时，同时符合下列条件的，对于本准则第四十二条(二)和(三)相关金额变动中由货币时间价值及金融风险的影响导致的部分，可以选择不调整合同服务边际：

　　(一)企业制定了关于风险管理目标和策略的书面文件;

　　(二)保险合同与用于风险管理的衍生工具、分出再保险合同或以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融工具之间存在经济抵销关系;

　　(三)经济抵销关系产生的价值变动中，信用风险的影响不占主导地位。

　　企业不再符合上述条件时，应当自不符合之日起，将本准则第四十二条(二)和(三)相关金额变动中由货币时间价值及金融风险的影响导致的部分调整合同服务边际，之前已经计入保险财务损益的金额不予调整。

　　第四十四条 对于企业不持有基础项目的具有直接参与分红特征的保险合同组，企业应当根据本准则第三十四条规定，对保险合同金额变动额进行会计处理。

　　对于企业持有基础项目的具有直接参与分红特征的保险合同组，企业根据本准则第三十四条规定，选择将保险合同金融变动额分解计入当期保险财务损益和其他综合收益的，计入当期保险财务损益的金额应当等于其持有的基础项目按照相关会计准则规定计入当期损益的金额。

　　本准则第四十二条对保险合同金融变动额的会计处理另有规定的，从其规定。

　　第四十五条 分入和分出的再保险合同不适用本节规定。

　　第三节 亏损保险合同组计量的特殊规定

　　第四十六条 合同组在初始确认时发生首日亏损的，或合同组合中的合同归入其所属亏损合同组而新增亏损的，企业应当确认亏损并计入当期保险服务费用，同时将该亏损部分增加未到期责任负债账面价值。

　　初始确认时，亏损合同组的保险合同负债账面价值等于其履约现金流量。

　　第四十七条 发生下列情形之一导致合同组在后续计量时发生亏损的，企业应当确认亏损并计入当期保险服务费用，同时将该亏损部分增加未到期责任负债账面价值：

　　(一)因与未来服务相关的未来现金流量或非金融风险调整的估计发生变更，导致履约现金流量增加额超过合同服务边际账面价值。

　　(二)对于具有直接参与分红特征的保险合同组，其基础项目公允价值中企业享有份额的减少额超过合同服务边际账面价值。

　　第四十八条 企业在确认合同组的亏损后，应当将未到期责任负债账面价值的下列变动额，采用系统合理的方法分摊至未到期责任负债中的亏损部分和其他部分：

　　(一)因发生保险服务费用而减少的未来现金流量的现值;

　　(二)因相关风险释放而计入当期损益的非金融风险调整的变动金额;

　　(三)保险合同金融变动额。分摊至亏损部分的金额不得计入当期保险服务收入。

　　第四十九条 企业在确认合同组的亏损后，应当按照下列规定进行后续计量：

　　(一)将因与未来服务相关的未来现金流量或非金融风险调整的估计变更所导致的履约现金流量增加额，以及具有直接参与分红特征的保险合同组的基础项目公允价值中企业享有份额的减少额，确认为新增亏损并计入当期保险服务费用，同时将该亏损部分增加未到期责任负债账面价值。

　　(二)将因与未来服务相关的未来现金流量或非金融风险调整的估计变更所导致的履约现金流量减少额，以及具有直接参与分红特征的保险合同组的基础项目公允价值中企业享有份额的增加额，减少未到期责任负债的亏损部分，冲减当期保险服务费用;超出亏损部分的金额，确认为合同服务边际。

　　第四节 保险合同组计量的简化处理规定

　　第五十条 符合下列条件之一的，企业可以采用保费分配法简化合同组的计量：

　　(一)企业能够合理预计采用本节简化处理规定与根据本准则前述章节规定计量合同组未到期责任负债的结果无重大差异。企业预计履约现金流量在赔案发生前将发生重大变化的，表明该合同组不符合本条件。

　　(二)该合同组内各项合同的责任期不超过一年。

　　第五十一条 企业对其签发的保险合同采用保费分配法时，应当假设初始确认时该合同所属合同组合内不存在亏损合同，该假设与相关事实和情况不符的除外。

　　第五十二条 企业采用保费分配法时，合同组内各项合同初始确认时的责任期均不超过一年的，可以选择在保险获取现金流量发生时将其确认为费用，计入当期损益。

　　第五十三条 企业采用保费分配法计量合同组时，初始确认时未到期责任负债账面价值等于已收保费减去初始确认时发生的保险获取现金流量(根据本准则第五十二条规定选择在发生时计入当期损益的除外)，减去(或加上)在合同组初始确认时终止确认的保险获取现金流量资产以及其他相关资产或负债的金额。

　　资产负债表日未到期责任负债账面价值等于期初账面价值加上当期已收保费，减去当期发生的保险获取现金流量(根据本准则第五十二条规定选择在发生时计入当期损益的除外)，加上当期确认为保险服务费用的保险获取现金流量摊销金额和针对融资成分的调整金额，减去因当期提供保险合同服务而确认为保险服务收入的金额和当期已付或转入已发生赔款负债中的投资成分。

　　第五十四条 合同组内的合同中存在重大融资成分的，企业应当按照合同组初始确认时确定的折现率，对未到期责任负债账面价值进行调整，以反映货币时间价值及金融风险的影响。

　　合同组初始确认时，如果企业预计提供保险合同服务每一部分服务的时点与相关保费到期日之间的间隔不超过一年，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。

　　第五十五条 相关事实和情况表明合同组在责任期内存在亏损时，企业应当将该日与未到期责任相关的履约现金流量超过按照本准则第五十三条确定的未到期责任负债账面价值的金额，计入当期保险服务费用，同时增加未到期责任负债账面价值。

　　第五十六条 企业应当根据与已发生赔案及其他相关费用有关的履约现金流量计量已发生赔款负债。相关履约现金流量预计在赔案发生后一年内支付或收取的，企业可以不考虑货币时间价值及金融风险的影响，且一致应用于本准则第五十五条规定的相关履约现金流量的计算。

　　第五十七条 企业应当将已收和预计收取的保费，在扣除投资成分并根据本准则第五十四条规定对重大融资成分进行调整后，分摊至当期的金额确认为保险服务收入。

　　企业应当随时间流逝在责任期内分摊经调整的已收和预计收取的保费;保险合同的风险在责任期内不随时间流逝为主释放的，应当以保险服务费用预计发生时间为基础进行分摊。

　　第六章 分出的再保险合同组的确认和计量

　　第五十八条 企业对分出的再保险合同组进行确认和计量，除本章另有规定外，应当按照本准则有关保险合同的其他相关规定进行处理，但本准则第五章关于亏损合同组计量的相关规定不适用于分出的再保险合同组。

　　第五十九条 企业应当将同一分出的再保险合同组合至少分为下列合同组：

　　(一)初始确认时存在净利得的合同组;

　　(二)初始确认时无显著可能性在未来产生净利得的合同组;

　　(三)该组合中剩余合同组成的合同组。企业可以按照净成本或净利得水平以及初始确认后在未来产生净利得的可能性等，对分出的再保险合同组作进一步细分。企业不得将分出时间间隔超过一年的合同归入同一分出的再保险合同组。

　　第六十条 企业应当在下列时点中的最早时点确认其分出的再保险合同组：

　　(一)分出的再保险合同组责任期开始日;

　　(二)分出的再保险合同组所对应的保险合同组确认为亏损合同组时。

　　第六十一条 分出的再保险合同组分出成比例责任的，企业应当在下列时点中的最早时点确认该合同组：

　　(一)分出的再保险合同组责任期开始日和任一对应的保险合同初始确认时点中较晚的时点;

　　(二)分出的再保险合同组所对应的保险合同组确认为亏损合同组时。

　　第六十二条 企业在初始确认其分出的再保险合同组时，应当按照履约现金流量与合同服务边际之和对分出再保险合同资产进行初始计量。

　　分出再保险合同组的合同服务边际，是指企业为在未来获得再保险分入人提供的保险合同服务而产生的净成本或净利得。

　　第六十三条 企业在估计分出的再保险合同组的未来现金流量现值时，采用的相关假设应当与计量所对应的保险合同组保持一致，并考虑再保险分入人的不履约风险。

　　第六十四条 企业应当根据分出的再保险合同组转移给再保险分入人的风险，估计非金融风险调整。

　　第六十五条 企业应当在分出的再保险合同组初始确认时计算下列各项之和：

　　(一)履约现金流量;

　　(二)在该日终止确认的相关资产或负债对应的现金流量;

　　(三)分出再保险合同组内合同在该日产生的现金流量;

　　(四)分保摊回未到期责任资产亏损摊回部分的金额。企业应当将上述各项之和所反映的净成本或净利得，确认为合同服务边际。净成本与分出前发生的事项相关的，企业应当将其确认为费用并计入当期损益。

　　第六十六条 企业应当在资产负债表日按照分保摊回未到期责任资产与分保摊回已发生赔款资产之和对分出再保险合同资产进行后续计量。

　　分保摊回未到期责任资产包括资产负债表日分摊至分出的再保险合同组的、与未到期责任有关的履约现金流量和当日该合同组的合同服务边际。

　　分保摊回已发生赔款资产包括资产负债表日分摊至分出的再保险合同组的、与已发生赔款及其他相关费用的摊回有关的履约现金流量。

　　第六十七条 对于订立时点不晚于对应的保险合同确认时点的分出的再保险合同，企业在初始确认对应的亏损合同组或者将对应的亏损保险合同归入合同组而确认亏损时，应当根据下列两项的乘积确定分出再保险合同组分保摊回未到期责任资产亏损摊回部分的金额：

　　(一)对应的保险合同确认的亏损;

　　(二)预计从分出再保险合同组摊回的对应的保险合同赔付的比例。

　　企业应当按照上述亏损摊回部分的金额调整分出再保险合同组的合同服务边际，同时确认为摊回保险服务费用，计入当期损益。企业在对分出的再保险合同组进行后续计量时，应当调整亏损摊回部分的金额以反映对应的保险合同亏损部分的变化，调整后的亏损摊回部分的金额不应超过企业预计从分出再保险合同组摊回的对应的保险合同亏损部分的相应金额。

　　第六十八条 资产负债表日分出的再保险合同组的合同服务边际账面价值应当以期初账面价值为基础，经下列各项调整后予以确定：

　　(一)当期归入该合同组的合同对合同服务边际的影响金额;

　　(二)合同服务边际在当期计提的利息，计息利率为该合同组内合同确认时、不随基础项目回报变动的现金流量所适用的加权平均利率;

　　(三)根据本准则第六十七条第一款计算的分保摊回未到期责任资产亏损摊回部分的金额，以及与分出再保险合同组的履约现金流量变动无关的分保摊回未到期责任资产亏损摊回部分的转回;

　　(四)与未来服务相关的履约现金流量的变动金额，但分摊至对应的保险合同组且不调整其合同服务边际的履约现金流量变动而导致的变动，以及对应的保险合同组采用保费分配法计量时因确认或转回亏损而导致的变动除外;

　　(五)合同服务边际在当期产生的汇兑差额;

　　(六)合同服务边际在当期的摊销金额。企业应当按照取得保险合同服务的模式，合理确定分出再保险合同组在责任期内各个期间的责任单元，并据此对根据本条(一)至(五)调整后的合同服务边际账面价值进行摊销，计入当期及以后期间损益。

　　第六十九条 再保险分入人不履约风险导致的履约现金流量变动金额与未来服务无关，企业不应当因此调整分出再保险合同组的合同服务边际。

　　第七十条 企业因当期取得再保险分入人提供的保险合同服务而导致分保摊回未到期责任资产账面价值的减少额，应当确认为分出保费的分摊;因当期发生赔款及其他相关费用的摊回导致分保摊回已发生赔款资产账面价值的增加额，以及与之相关的履约现金流量的后续变动额，应当确认为摊回保险服务费用。

　　企业应当将预计从再保险分入人收到的不取决于对应的保险合同赔付的金额，作为分出保费的分摊的减项。企业在确认分出保费的分摊和摊回保险服务费用时，不得包含分出再保险合同中的投资成分。

　　第七十一条 符合下列条件之一的，企业可以采用保费分配法简化分出的再保险合同组的计量：

　　(一)企业能够合理预计采用保费分配法与不采用保费分配法计量分出再保险合同组的结果无重大差异。企业预计履约现金流量在赔案发生前将发生重大变化的，表明该合同组不符合本条件。

　　(二)该分出的再保险合同组内各项合同的责任期不超过一年。

　　第七十二条 企业采用保费分配法计量分出的再保险合同组时，根据本准则第六十七条第一款计算的亏损摊回部分的金额应当调整分出再保险合同组的分保摊回未到期责任资产账面价值，同时确认为摊回保险服务费用，计入当期损益。

　　第七章 合同转让或非同一控制下企业合并中取得的保险合同的确认和计量

　　第七十三条 企业对合同转让或非同一控制下企业合并中取得的保险合同进行确认和计量，除本章另有规定外，应当适用本准则其他相关规定。

　　第七十四条 企业在合同转让或非同一控制下企业合并中取得的保险合同，应当视为在转让日(或购买日)订立该合同，并根据本准则相关规定将该合同归入其所属合同组。

　　第七十五条 企业在合同转让或非同一控制下企业合并中为取得保险合同而收到或支付的对价，应当视为收取或支付的保费。

　　第七十六条 企业在合同转让或非同一控制下企业合并中取得保险合同的会计处理适用《企业会计准则第20号——企业合并》等其他会计准则的，应当根据相关会计准则进行处理。

　　第八章 保险合同的修改和终止确认

　　第七十七条 保险合同条款的修改符合下列条件之一的，企业应当终止确认原合同，并按照修改后的合同条款确认一项新合同：

　　(一)假设修改后的合同条款自合同开始日适用，出现下列情形之一的：

　　1.修改后的合同不属于本准则的适用范围。

　　2.修改后的合同应当予以分拆且分拆后适用本准则的组成部分发生变化。

　　3.修改后的合同的合同边界发生实质性变化。

　　4.修改后的合同归属于不同的合同组。

　　(二)原合同与修改后的合同仅有其一符合具有直接参与分红特征的保险合同的定义。

　　(三)原合同采用保费分配法，修改后的合同不符合采用保费分配法的条件。

　　保险合同条款的修改不符合上述条件的，企业应当将合同条款修改导致的现金流量变动作为履约现金流量的估计变更进行处理。

　　第七十八条 保险合同约定的义务因履行、取消或到期而解除的，企业应当终止确认保险合同。

　　第七十九条 企业终止确认一项保险合同，应当按照下列规定进行处理：

　　(一)调整该保险合同所属合同组的履约现金流量，扣除与终止确认的权利义务相关的未来现金流量现值和非金融风险调整。

　　(二)调整合同组的合同服务边际。

　　(三)调整合同组在当期及以后期间的责任单元。

　　第八十条 企业修改原合同并确认新合同时，应当按照下列两项的差额调整原合同所属合同组的合同服务边际：

　　(一)因终止确认原合同所导致的合同组履约现金流量变动金额;

　　(二)修改日订立与新合同条款相同的合同预计将收取的保费减去因修改原合同而收取的额外保费后的保费净额。

　　企业在计量新合同所属合同组时，应当假设于修改日收到本条(二)中的保费净额。

　　第八十一条 企业因合同转让而终止确认一项保险合同的，应当按照因终止确认该合同所导致的合同组履约现金流量变动金额与受让方收取的保费之间的差额，调整该合同所属合同组的合同服务边际。

　　第八十二条 企业因合同修改或转让而终止确认一项保险合同时，应当将与该合同相关的、由于会计政策选择而在以前期间确认为其他综合收益的余额转入当期损益;但对于企业持有基础项目的具有直接参与分红特征的保险合同，企业不得仅因终止确认该保险合同而进行上述会计处理。