两类外企常驻代表机构可申请享受税收协定待遇

　　提示：国家税务总局日前颁布《关于印发〈外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法〉的通知》（国税发[2010]18号），进一步规范了针对外国企业常驻代表机构的税收管理问题。新规定明确，外国企业常驻代表机构申请享受税收协定待遇主要有两类：第一类是代表机构根据税收协定不构成“常设机构”；第二类是涉及协定海运和空运免税的，代表机构可申请享受协定免税待遇。

　　国家税务总局日前颁布《关于印发〈外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法〉的通知》（国税发[2010]18号），进一步规范了针对外国企业常驻代表机构的税收管理问题。

　　常驻代表机构的税务登记管理
　　代表机构应当自领取工商登记证件（或有关部门批准）之日起30日内，持相关资料，向其所在地主管税务机关申报办理税务登记。这些资料包括：工商营业执照副本或主管部门批准文件的原件及复印件；组织机构代码证书副本原件及复印件；注册地址及经营地址证明（产权证、租赁协议）原件及其复印件；如为自有房产，应提供产权证或买卖契约等合法的产权证明原件及其复印件；如为租赁的场所，应提供租赁协议原件及其复印件，出租人为自然人的还应提供产权证明的原件及复印件；首席代表（负责人）护照或其他合法身份证件的原件及复印件；外国企业设立代表机构的相关决议文件及在中国境内设立的其他代表机构名单（包括名称、地址、联系方式、首席代表姓名等）以及税务机关要求提供的其他资料。同时代表机构税务登记内容发生变化或者驻在期届满、提前终止业务活动的，应当按照税收征管法及相关规定，向主管税务机关申报办理变更登记或者注销登记，同时注销前应进行企业所得税清算。

　　常驻代表机构的纳税申报
　　国税发[2010]18号文件第六条规定，代表机构应在季度终了之日起15日内向主管税务机关据实申报缴纳企业所得税、营业税，并按照《增值税暂行条例》及其实施细则规定的纳税期限，向主管税务机关据实申报缴纳增值税。同时，外国企业常驻代表机构属于非居民企业，相关企业所得税的汇算清缴管理应依据国家税务总局《关于印发〈非居民企业所得税汇算清缴管理办法〉的通知》（国税发[2009]6号）的规定执行。

　　对常驻代表机构的征税方法
　　国税发[2010]18号文件发布后，国家税务总局《关于外国企业常驻代表机构有关税收管理问题的通知》（国税发[2003]28号）废止，不再按代表机构的经营性质分别规定不同的征税方式，而是根据代表机构的财务核算水平规定不同的征税方法。

　　所有的代表机构应当按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算，并应按照实际履行的功能和承担的风险相配比的原则，准确计算其应税收入和应纳税所得额。

　　同时，对于对账簿不健全、不能准确核算收入或成本费用，以及无法按照国税发[2010]18号文件第六条规定据实申报的代表机构，税务机关有权采取以下两种方式核定其应纳税所得额。
　　（一）按经费支出换算收入
　　收入额＝本期经费支出额÷（1－核定利润率－营业税税率）；
　　应纳企业所得税额＝收入额×核定利润率×企业所得税税率。

　　按经费支出换算收入方式适用于能够准确反映经费支出但不能准确反映收入或成本费用的代表机构。代表机构的经费支出额包括在中国境内外支付给工作人员的工资、薪金，奖金，津贴，福利费，物品采购费（包括汽车、办公设备等固定资产），通信费，差旅费，房租，设备租赁费，交通费，交际费，其他费用等。

　　需要特别注意以下几项经费支出项目的计算：
　　1.购置固定资产所发生的支出以及代表机构设立时或者搬迁等原因所发生的装修费支出，应在发生时一次性作为经费支出额换算收入计税，不再执行国家税务总局《关于外国企业常驻代表机构若干税务处理问题的通知》（国税发[1998]63号）的规定分5年平均摊入代表机构经费换算收入计算纳税的优惠规定。
　　2.利息收入不得冲抵经费支出额。发生的交际应酬费，以实际发生数额计入经费支出额。
　　3.以货币形式用于我国境内的公益、救济性质的捐赠、滞纳金、罚款，以及为其总机构垫付的不属于其自身业务活动所发生的费用，不应作为代表机构的经费支出额。为总机构垫付可参考国家税务局《关于对外国企业常驻代表机构为其总机构垫付的部分费用可不作为常驻代表机构的费用换算收入征税的通知》（国税外[1988]333号）的规定。

　　4.其他费用，包括为总机构从中国境内购买样品所支付的样品费和运输费用，国外样品运往中国发生的中国境内的仓储费用、报关费用，总机构人员来华访问聘用翻译的费用，总机构为中国某个项目投标由代表机构支付的购买标书的费用等。

　　（二）按收入总额核定应纳税所得额
　　应纳企业所得税额＝收入总额×核定利润率×企业所得税税率。

　　按收入总额核定应纳税所得额的方式适用于可以准确反映收入但不能准确反映成本费用的代表机构。

　　无论实行的是按经费支出换算收入还是按收入总额核定应纳税所得额方式，其中的核定利润率应不低于15%，以前是10%。具体的各个行业的应税所得率由各省、自治区、直辖市和计划单列市国税局和地税局制定，并报国家税务总局（国际税务司）备案。

　　常驻代表机构免税管理的最新规定

　　代表机构需要享受税收协定待遇，应依照税收协定以及国家税务总局《关于印发〈非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）〉的通知》（国税发[2009]124号）的有关规定办理。

　　外国企业常驻代表机构申请享受税收协定待遇主要有两类。

　　第一类是代表机构根据税收协定不构成“常设机构”。
　　根据税收协定（安排）以及国家税务总局《关于外国企业常驻代表机构是否构成税收协定所述常设机构问题的解释的通知》（国税函[1999]607号）的规定，如果外国企业在华设立的代表机构专门从事以下6项业务的，不构成“常设机构”：
　　（一）专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施；
　　（二）专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；
　　（三）专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存；
　　（四）专为本企业采购货物或者商品，或者搜集情报的目的所设的固定营业场所；
　　（五）专为本企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所；
　　（六）专为本款第（一）项至第（五）项活动的结合所设的固定营业场所，如果由于这种结合使该固定营业场所全部活动属于准备性质或辅助性质。

　　代表机构根据协定规定不构成常设机构的，可不在华申报缴纳企业所得税。具体申请程序应按《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》（国税发[2009]124号）的规定，在发生纳税义务之前或者申报相关纳税义务时，应向主管税务机关备案。

　　第二类是涉及协定海运和空运免税的，代表机构可申请享受协定免税待遇。
　　我国对外签订的税收协定的海运和空运条款中或我国和对方国家就海运或空运签订有专门的换函中，就缔约国一方居民在缔约国另一方取得的海运或空运收入免税的，则属于该缔约国居民的海、空运企业设在我国的代表机构，可以申请免税待遇。

　　比如，根据我国政府和新加坡政府于1985年5月16日互免空运企业运输收入税收的换函和1986年4月18日签署的避免双重征税协定第八条的规定，对新加坡航空公司在我国从事国际运输业务取得的收入和利润，我国分别免予征收营业税和企业所得税。此时，新加坡航空公司在华设立的代表机构如果仅为其总机构在华开展的运输业务各环节为客户提供服务的，可申请享受免征营业税和企业所得税的待遇。