企业所得税有关居民企业和非居民企业

企业所得税纳税人按照国际惯例一般分为居民企业和非居民企业，这是确定纳税人是否负有全面纳税义务的基础。居民企业是指依照一国的法律、行政法规在该国境内成立、或者依照外国（地区的法律成立，但其实际管理机构、总机构在该国境内的企业。企业所得税的居民企业是指依照中国的法律、行政法规在我国境内成立的企业，或者依照外国（地区）的法律成立，但其实际管理机构、在我国境内的企业。非居民企业是指依照一国税法规定不符合居民企业标准的企业。企业所得税的非居民企业是指依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

本节主要讲述，企业所得税居民企业的基本概念，确定居民企业和非居民企业的一般原则及具体规定。
一、国际上确定企业所得税纳税义务范围的基本做法
按照国际上通行的做法，一个国家的居民企业来源于境内、境外所得，都在本国负有纳税义务，一般称无限纳税义务；非居民企业只就来源于本国境内的所得缴纳所得税，一般称有限纳税义务。根据国际上税收管辖权的一般原则，结合我国的实际情况，我国同时实行地域税收管辖权和居民税收管辖权。
 

把企业分为居民企业和非居民企业，是为了在税法中有效行使我国的税收管辖权。税收管辖权是一国政府在征税方面的主权，即国家可以在多大范围行使征税的权利，它是国家主权的重要组成部分。根据国际上通行做法，我国选择了同时实行地域税收管辖权和居民税收管辖权的原则。即有权对来源于我国境内的一切所得征税，而不论取得这笔所得的是本国人还是外国人；同时，有权对本国居民的一切所得征税，而不论他们的所得是来源于本国还是外国，最大限度地维护我国的税收利益。

上述所说的居民税收管辖权的测试标准：

一是注册原则，即在某个国家注册登记成立，同时，这种注册是为获得法人资格的注册，不是指其他类型的注册，比如为了在特定地区从事经营活动的许可注册，再比如外国企业在中国境内设立代表处，办事处的许可注册。

二是有效管理地原则（不论是本国害死外国法人），即，某一个公司或组织的实际管理控制机构在某一个国家。当然，在一些国家有关税法规定，在双方国家根据国内法都视为居民的情况下，推荐有效管理的原则来确定居民。除上述居民税收管辖权判定的基本标准外，各国在税收实践中还有其他几种标准。

三是总机构所在地原则，即是以法人在本国是否设有总机构来判定其居民身份，如设有总机构为居民企业，否则为非居民企业。总机构是指负责法人公司和重大经营决策，以及全部经营活动并并同意核算法人盈亏的总公司或总部、总店等。

四是控制权标准，也称为资本控制标准，即以控制公司选举权股份的股东是否为本国居民来判定其法人居民公司身份。

五是主要经营活动所在地标准，即，视公司的主要经营活动是否在一国境内，如某一公司主要经营活动均在一国境内，则该公司为居民公司。主要经营活动地是指企业的主要收入来源地、主要财产所在地、主要产品生产和销售地等。

行使地域税收管辖权的测试标准是：
行使地域税收管辖权，确定非居民企业对于本国是否具有纳税义务时，应当确定这个非居民企业是否有来源于本国的所得或存在于本国的财产。非居民企业在收入来源国取得的所得，主要有营业所得、投资所得、劳务所得和财产所得等。根据不同所得的来源地判定标准及征收原则不同。

营业所得的测试标准是产生营业所得的经营活动的发生地是否发生在本国。营业所得是指从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务等经营活动所取得的所得。经过多年税收实践，各国提出了不同判定营业所得来源的原则和标准，并逐渐形成大多数国家通行的国际惯例，并形成了若干国际税收协定中的范本。是否设有“常设机构”，是用来判定营业所得来源地的标准，常设机构，是指企业在某国境内进行全部或者部分营业活动的固定经营场所，主要包括管理机构、营业机构、办事机构、营业代理人、农场、工厂、开采自然资源的场所，提供劳务的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所，以及其他用于经营活动的载体或设施。例如，经济合作与发展组织（OECD）税收协定范本确定的营业所得界限，是指营业所得是从位于来源国的一个常设机构取得的。许多国家都在国内税法中引入了同样的规定。

其他所得确定来源地的原则为：利息所得以实际负担或支付利息的企业所在地为原则；股息所得以分配股息的企业所在地为原则；租金所得以资产使用地位原则；资产转让所得，不动产以财产所在地为原则，动产以转让资产的企业所在地为原则；特许权使用费所得以实际负担或支付特许权使用费的企业所在地为原则。

二、我国企业所得税纳税义务范围
居民企业负全面纳税义务，非居民企业只负有限纳税义务，它是行使我国税收管辖权、维护我国税收利益的需要，也是国际通行做法。根据我国经济社会发展的实际情况以及税收征管实际，借鉴国际做法，新税法对企业所得税纳税义务的确定，实行地区税收管辖权和居民税收管辖权相结合的原则，也就是我们通常所说的“注册地标准”和“实际管理机构标准”相结合的办法。即，依照中国法律、行政法规成立的企业（组织），或者依照外国成立，但其实际管理机构在中国境内的企业（组织），成为居民企业，也就其来源于中国境内、境外所得依法缴纳企业所得税；依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构，场所，但有来源于中国境内所得的企业，为非居民企业。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。

非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。例如，在我国注册成立的沃尔玛（中国）公司、通用汽车（中国）公司，就是我国的居民企业。另外，在英国、百慕大群岛等国家和地区注册的公司，但实际管理机构在我国境内，也是我国的居民企业。非居民企业，如在我国设立的外国公司的代表处及其他分支机构等。

上述居民企业和非居民企业划分标准，改变了原外资企业所得税法规定的居民企业标准，依法在中国境内设立、同时总机构在中境的双重条件，使我国税收管辖权更加广泛。当然，对于实际管理机构标准可能会引起的国与国之间由于适用纳税人认定标准不同而产生的双重征税问题，将通过对实际管理控制地严格、规范的界定，以及税收协定予以解决。

三、居民企业和非居民企业的具体划分
根据新税法判定居民纳税人的标准，一是注册登记地；二是实际管理机构。注册等级地，是指企业或组织进行登记注册成立的地点，在实际工作中比较好判断。主要是实际管理机构标准不易判断。国际上比较公认的判定依据是，企业或组织的实际管理和控制中心，即为其的地点。所谓的实际管理和控制中心，大多是指企业或组织作出重大经营决策和决定的地点，具体是指企业或组织的董事会所在地或董事会有关经营决策会议的召开地点，它不同于企业或组织日常经营业务管理机构所在地。OECD税收协定范本将实际管理机构表述为：企业业务所必需的主要管理和商业决策的实际作出机构。

因此，它的内涵应当是制定运营决策并能采取行动影响企业全局的最高管理机构。新税法对于实际管理也主要是参考世界上大多数国家认可的判断标准，即，企业的财权、经营活动的决策以及企业高级管理人员的任免权的行使权在中国境内，既为我国的居民企业。新税法实施条例规定，实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。此种比较原则的判断标准看似不具体，但有利于今后在实际工作中根据此原则去判定，防止纳税人钻空子，为税务机关严格执法提供了法律依据。