由反向开票的“双刃性”说开去

　　近日，国务院发布《推动大规模设备更新和消费品以旧换新行动方案》(国发〔2024〕7号)提出鼓励设备更新、消费品以旧换新以及资源回收利用等领域的发展，明确要完善税收支持政策，并提出“推广资源回收企业向自然人报废产品出售者‘反向开票’做法”，相关表述引起了税务业界的热烈讨论。

　　反向开票其实并非从无到有的新鲜事，《发票管理办法》早有明确，第十八条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下，由付款方向收款方开具发票”，其中“由付款方向收款方开具发票”即为反向开票。

　　实践中，涉及反向开票的典型行业及领域主要包括：农产品收购、已备案汽车销售企业从自然人处购进二手车、废旧物资回收、国家电网公司购买分布式光伏发电项目电力产品等。由于上述业务中销售方多是零散的自然人，业务规模小，使用发票需要向税务机关申请代开，而销售方未必能完全配合购买方取得发票，造成收购环节取得发票困难，一定程度上制约了相关行业的发展。反向开票方式能有效解决购买方的发票需求，避免相关纳税人因无法取得发票而承担额外税务损失，但反向开票同时也是一把双刃剑，正是由于购买方可以自开自抵、自开自扣的方式，很容易引发虚开发票的问题。历史上很长一段时间内，再生资源回收行业可以反向开票，但曾经广泛使用的“废旧物资收购凭证”于2008年被叫停使用，很难说与虚开发票严重的乱象完全无关。

　　这里便涉及到促进行业发展与加强税务监管的平衡问题，随着经济发展及行业需要，可以适当放开或收紧反向开票的适用，但不管如何取舍，完全不应出现的情况是宏观政策或上位文件允许、支持反向开票，但实际监管过程中人为收紧执法口径、限制反向开票，尤其是不同省市、地区之间口径不一致，将客观上导致行业内、区域间的不公平。

　　我们在此以一实际案件为例，来说明相关执法口径的偏颇以及对纳税人的影响：

　　案例背景

　　A公司是一家资源综合利用企业，日常从农户处收购农林剩余物作为主要原材料进行生产加工，A公司自行开具农产品收购发票作为增值税进项抵扣的凭证。

　　根据《关于完善资源综合利用增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第40号，“40号公告”)规定，增值税一般纳税人销售自产的资源综合利用产品可享受增值税即征即退政策。A公司历史期间一直采用反向开票的方式，以开具的农产品收购发票作为申请增值税即征即退的凭证，也成功取得了相关期间的退税款。但A公司2022年某月的退税申请在税务系统内显示“审核未通过”，税务机关提出A公司以农产品收购发票作为申请即征即退的凭证不符合40号公告的规定，暂不予退税。

　　主要观点

　　通过系统的梳理和分析，我们认为A公司反向开票符合相关规定，自行开具的农产品收购发票可以作为申请增值税即征即退的凭证，主要论证角度如下：

　　1.现行规定并未禁止使用农产品收购发票作为增值税即征即退的凭证

　　2022年3月1日之前，资源综合利用增值税即征即退事项的主要规定为《关于印发<资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录>的通知》(财税〔2015〕78号，以下简称“78号文”)。78号文并未对收购方取得的发票种类做出明确规定，换言之，只要是符合现行税法规定的增值税扣税凭证均满足增值税即征即退的条件。

　　自2022年3月1日起，40号公告开始生效执行，相关规定中要求收购方取得“增值税发票”，该表述存在一定的模糊性，农产品收购发票本身也属于增值税发票的一种，加之40号公告也并未明确禁止使用农产品收购发票，因此A公司沿用之前的做法，开具农产品收购发票作为增值税即征即退的凭证并无不当。

　　2.农产品收购发票属于法定的增值税扣税凭证

　　《增值税暂行条例》第九条规定，“纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣”，《增值税暂行条例实施细则》第十九条进一步明确规定，“条例第九条所称增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据”，农产品收购发票属于法定的增值税扣税凭证，也应该允许其作为增值税即征即退的凭证。

　　3.以农产品收购发票作为增值税即征即退的凭证符合资源综合利用行业的实际情况

　　A公司主要从农户处收购原材料进行综合利用，由于农户多为散户，由农户向A公司开具发票或申请税务机关代开发票的实操难度很大，A公司反向开票，以自行开具的农产品收购发票作为增值税进项抵扣及申请增值税即征即退的凭证符合该行业的实际情况。在相关业务真实发生且取得合法的增值税扣税凭证的情况下，A公司符合增值税即征即退的条件。

　　经过积极沟通和争取，最终税务机关认可了以上观点，允许相关所属期纳税人以反向开票的方式开展相关业务，A公司成功取得了相关期间的退税款。

　　我们的观察和理解

　　反向开票有效解决了相关行业收购环节的发票需求，也有助于减轻基层税务机关大量代开发票的压力，其存在的意义和价值应得到税务机关的正视和充分肯定。反向开票的适用，并非代表放松税务监管，打击虚开发票等乱象反而是营造良好税收环境不可缺少的保障;但税务监管过程中掌握的执法口径，不宜客观上对反向开票构成完全限制，从而使鼓励行业发展的政策预期落空。我们期待反向开票的适用在政策和实践方面都能够体现“平衡的艺术”…