注册会计师职业判断指南

　　3.11职业判断的决策过程适用于任何职业判断事项和行为，下面以审计过程中确定财务报表整体的重要性为例，演示注册会计师职业判断的决策过程：

　　(1)确定职业判断的问题和目标。确定财务报表整体的重要性是制定总体审计策略时的常规程序，注册会计师通常需要首先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性。因此，职业判断的关键问题是选择适当的基准和百分比，而职业判断的目标是确定财务报表整体的重要性。

　　(2)收集和评价相关信息。在选择适当的基准和百分比时，注册会计师需要站在财务报表使用者的角度考虑问题，可能需要收集和评价的相关信息举例如下：

　　①财务报表要素(如资产、负债、所有者权益、收入和费用);

　　②是否存在财务报表使用者特别关注的项目(如为了评价财务业绩，使用者可能更关注利润、收入或净资产);

　　③被审计单位的性质、所处的生命周期阶段以及所处行业和经济环境;

　　④被审计单位的所有权结构和融资方式(例如，如果被审计单位仅通过权益而非债务进行融资，财务报表使用者可能更关注被审计单位的收益，而非资产及资产的索偿权);

　　⑤基准的相对波动性。

　　(3)识别可能采取的解决方案。基准和百分比只要符合具体情况并在大多数人接受的区间之内，都可能是适当的。例如，注册会计师可能选择以经常性业务税前利润、总资产或收入的一定比例作为财务报表整体的重要性。如果可选方案之一是用经常性业务税前利润的5%确定财务报表整体的重要性，支持该方案的理由可能是被审计单位是以营利为目的的上市公司，而5%在大多数人接受的区间之内;反对该方案的理由可能是被审计单位处于盈亏临界点或微利状态。

　　(4)评价可供选择的方案。在这一步骤，注册会计师需要结合前一步骤得出的可供选择方案以及各方案的优点和不足来权衡各方案的利弊，在权衡时，注册会计师可能需要考虑在收集和评价信息阶段收集到的相关信息，在必要时，注册会计师可能需要进行咨询。

　　(5)得出职业判断结论并作出书面记录。在权衡各方案的利弊之后，注册会计师得出结论，确定方案，并与审计项目组其他成员进行沟通，在审计项目组内达成一致意见。最后，注册会计师需要就职业判断作出书面记录。

　　4.注册会计师职业判断的质量

　　衡量职业判断质量的标准

　　4.1衡量职业判断质量的标准通常包括下列方面：

　　(1)准确性和意见一致性;

　　(2)决策一贯性和稳定性;

　　(3)可辩护性和书面记录。

　　4.2准确性是指职业判断的结论与特定标准或客观事实的相符程度。意见一致性是指不同职业判断主体针对同一职业判断问题所作判断彼此认同的程度。在很多情况下，可用于衡量判断质量的特定标准或客观事实并不存在，此时，职业判断的质量可以通过意见一致性来衡量。需要注意的是，对某一职业判断问题，会计师事务所内部的技术手册一般代表了该事务所意见的一致性;业界对某一问题的主流看法，一般体现了行业大多数意见的一致性。不同注册会计师或会计师事务所对同一职业判断问题，可能达成高度共识，也可能存在差异甚至分歧。当存在差异和分歧时，对于职业判断质量的衡量，可能还需要结合其他因素予以考虑，例如，该判断是否为业界的主流意见;或者作出判断的主体是否在该判断领域具有足够的经验、专业权威等等。

　　4.3决策一贯性用于衡量同一注册会计师针对同一项目的不同判断问题作出的判断之间的关系。例如，在审计工作中，注册会计师对重大错报风险的评估结果与对所需收集审计证据数量和质量的判断需要具有内在的一贯性。稳定性用于衡量注册会计师针对相同的职业判断问题在不同时点所作出的判断之间的关系。例如，在审计工作中，同一注册会计师在不同时点，基于相同或相似的情况得出的职业判断结论相同或相似，则该职业判断具有较高的稳定性。

　　4.4可辩护性是指注册会计师能够证明自己的工作。可辩护性可以从三个方面进行衡量：理由的充分性、思维的逻辑性和程序的合规性。书面记录是记录职业判断中观察、思维和决策的主要手段，对职业判断进行详细的书面记录可提高判断决策的可辩护性。例如，在审计工作中，对下列事项进行书面记录，有利于提高职业判断的可辩护性：

　　(1)对职业判断问题和目标的描述;

　　(2)解决职业判断相关问题的思路;

　　(3)收集到的相关信息(包括咨询专家的意见);

　　(4)得出的结论以及得出结论的理由;

　　(5)就决策结论与被审计单位进行沟通的方式和时间。

　　职业判断质量的影响因素

　　4.5注册会计师是职业判断的主体，其个体特征对职业判断质量是十分重要的影响因素。通常来说，注册会计师的下列特征可能对职业判断质量产生积极影响：

　　(1)知识、经验和专业技能;

　　(2)独立、客观和公正;

　　(3)职业怀疑。

　　4.6知识、经验和专业技能与注册会计师的胜任能力有关，通常很难定义和区分。一般来说，知识和经验来源于注册会计师的教育、培训和执业实践，知识和经验较丰富的注册会计师，其职业判断质量通常高于知识和经验较贫乏的注册会计师。然而，对于具备一定的知识和经验，但缺乏必要专业技能的注册会计师来说，在作出某些需要专业知识和技能(如金融工具的公允价值)的职业判断时，其职业判断质量难以保证。专业技能是一个综合性的概念，其决定性因素包括注册会计师对相关专业知识的掌握以及解决实际问题的能力，例如数据分析能力、逻辑推理能力、沟通协调能力等，这些能力在很大程度上是从解决问题的过程中培养出来的。

　　4.7具备良好的专业技能意味着注册会计师能够：

　　(1)自觉或不自觉地、迅速地、清晰地以及有重点地运用过去的经验作出决策;

　　(2)坚信自己具备良好的决策能力，能够镇定和自信地作出决策;

　　(3)能够在压力下作出决策，甚至在面临较大压力时，仍然能够有效解决问题;

　　(4)能够使别人信服自己的专业知识，并能有效地将自身的决策能力传授给他人;

　　(5)能够找到新颖独特的方法解决难题;

　　(6)必要时，能够找到新的方法解决既定问题;

　　(7)在解决问题时，表现出高度的探索求真精神。

　　4.8注册会计师可以通过培训和学习获取所需的知识和经验。然而，仅仅掌握这些知识和经验并不能保证注册会计师具备符合要求的专业技能。经验丰富的注册会计师还需要注意如何灵活地运用其所掌握的知识和经验去解决特定的问题。注册会计师可以通过对实际案例的研究获得相关专业技能。

　　4.9独立、客观和公正与注册会计师的职业道德有关。注册会计师在作出职业判断时，需要从独立的角度出发，不受外界和自身利益左右，不故意曲解事实，不以成见、偏见或个人的好恶影响对待问题的客观性，而应通过客观的观察与思考以及公正的判断对问题作出评价和决定。