新税法下固定资产涉税相关事项探析

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》经2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过，自2009年1月1日起施行。新修订的《暂行条例》与原条例相比，变化之一就是企业购置固定资产的进项税额可以作为进项税额进行抵扣。对于这一政策变化，企业财税人员应当如何处理好与此相的涉税事项，避免错误理解，造成计算缴纳税款时出现错误，给企业带来不必要的损失。本文想就此方面的相关内容进行一些探讨和分析，愿意与各界同行共同探讨。

　　修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》虽然取消了原《暂行条例》中不得抵扣购进固定资产进项税额的规定，但并不等于企业所有作为固定资产核算，并在购进时取得的增值税专用发票的进项税额都可以抵扣。企业财务人员在实际业务中应当如何理解并能正确处理与固定资产进项税额抵扣的相关涉税事项，如何正确把握可以作为进项税额抵扣固定资产的进项税额范围，是需要进行认真研究和分析的。

　　一、对“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”的理解

　　对于本条款规定的理解，主要是应当准确、全面的掌握法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定中明确的不符合规定的增值税扣税凭证的主要情形。对于这方面的最新规定主要有国家税务总局下发的国税发[2006]156号文件及相关补充规定。这些文件列举的主要不符合规定的增值税扣税凭证的情形可以归纳为以下几个方面：

　　第一，取得的增值税扣税凭证的开具是否符合要求。这些要求包括：项目齐全，与实际交易相符；字迹清楚，不得压线、错格；抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章；按照增值税纳税义务的发生时间开具。

　　第二，取得汇总开具的专用发票，是否同时取得使用防伪税控系统开具的《销售货物或者提供应税劳务清单》，并加盖财务专用章或者发票专用章。

　　第三，用于抵扣增值税进项税额的专用发票是否经税务机关认证相符。

　　第四，认证时是否已被税务机关登记为失控专用发票。

　　在实际工作中，企业财税人员应当对上述各项不符合增值税扣税凭证的情形全面掌握、准确理解、认真审核。

　　二、对于“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务”不得抵扣进项税额规定的理解

　　对于该条款的理解《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》作出了进一步的解释：上述所称购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目（指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产（是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物）在建工程（纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程）、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费（包括纳税人的交际应酬消费）的固定资产（是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等）。

　　对于以上解释，我们可以这样理解，企业购进的固定资产有时可能会既用于增值税应税项目也用于非增值税应税项目和不动产在建工程、免征增值税项目、集体福利或者个人消费。例如：企业购置一台小型货车（非消费税应税项目），主要用于企业的生产经营，包括生产经营过程中的运送购销商品、原材料等。但同时也可能会用于运送企业不动产在建工程的工程物资和运送一些集体福利、交际应酬方面的商品物资等。也就是说，同时可能用于上述各项目的情况下购进固定资产的增值税扣税凭证是可以抵扣的。而对固定资产以外的既用于增值税应税项目也用于非增值税应税项目和不动产在建工程、免征增值税项目、集体福利或者个人消费所购进货物的增值税扣税凭证是不允许抵扣的。企业财税人员应当结合上述条款及其进一步解释，准确掌握。此外，对于上述固定资产购进过程中发生的运输费用也应当按照与所购进固定资产采取相同的办法进行处理。

　　三、对于“非正常损失的购进货物及相关的应税劳务”不得抵扣进项税条款的理解
　　该条款中所说的非正常损失“是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。”那么，对于固定资产在使用过程中发生毁损、报废的损失则不属于法规中列举的非正常损失的购进货物。因此，对于固定资产使用过程中发生毁损、报废损失的进项税额是可以抵扣的。

　　四、对于“国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品”不得抵扣进项税条款的理解
　　对于该条款的理解应当主要参照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十五条的规定：纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。对于此条款的理解，还应当注意结合2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过的《中华人民共和国消费税暂行条例》及其《实施细则》中列举的两类应征消费税的汽车（乘用车和中轻型商用客车）的规定。对于企业购置不属于应征消费税汽车而取得的增值税扣税凭证则是可以抵扣的。

　　五、对增值税条例中几个与购置固定资产取得增值税扣税凭证抵扣进项税有关问题分析与探讨
　　1.条例中明确，用于非增值税应税项目的进项税额不得从销项税额中抵扣。与此相关的问题是企业自行建造的生产车间，如钢结构厂房，其建成后，将专门用于企业的生产，其所建厂房的成本将会以计得折旧方式，通过合理分配直接计入企业所生产产品的成本，而企业的产品销售必须作为增值税的应税项目。这里边的问题是，企业构建的厂房如果作为不动产，规定作为非增值税应税项目，则与该项厂房在建过程中取得的购置各项工程物资的增值税扣税凭证按规定不能抵扣。本着实质重于形式的原则来分析，该项企业自行建造的厂房应当属于增值税应税项目，而不是非增值税应税项目。因此，该项厂房在建过程中取得的购置各项工程物资的增值税扣税凭证应当进行抵扣。

　　2.对于整套生产线的生产设备，在安装过程中所需要支撑的钢结构部分、遮风避雨的围护墙壁与顶棚部分，是否属于生产设备的安装费用。因此而发生的支出中所取得的增值税扣税凭证是否可以抵扣，也是需要认真分析和加以具体明确的事项。

　　3.对于固定资产的标准问题，税法只是规定为使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。这条规定，在企业实际工作中会出现与生产经营有关的设备、工具、器具价值只有几元，但使用期限也可能超过12个月的情况，如果按此规定都作为固定资产核算，不仅会给企业会计人员增加很大的工作量，也没有必要。同时，税务部门又如何去监督企业与生产经营有关的设备、工具、器具的使用期限是否超过12个月。笔者认为国家税法还是应当对其他与生产经营有关的设备、工具、器具作为固定资产核算的价值规定一个最低标准。