全年一次性奖金单独计税政策能否延续?一文详解年终奖税务风险

来源:华税 作者:华税 人气: 时间:2021-11-25
摘要:年底将近,又到了一年一度的年终奖发放环节,与员工们的高涨热情形成鲜明对比的,是老板们乌云密布的眉头,而随着全年一次性奖金单独计税政策的到期,这朵乌云在今年显得尤其凝重。

  编者按:年底将近,又到了一年一度的年终奖发放环节,与员工们的高涨热情形成鲜明对比的,是老板们乌云密布的眉头,而随着全年一次性奖金单独计税政策的到期,这朵乌云在今年显得尤其凝重。年终奖单独计税与合并计税的差异是什么?单独计税是否一定有利?明年发放的年终奖是否必须合并计税?本文将为您一一解读这些问题。

  一、什么是“年终奖”

  税法上的“年终奖”与企业实际发放的“年终奖”概念并不完全相同,正式的叫法是“全年一次性奖金”。根据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发〔2005〕9号),年终奖,是指企业根据全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况,向雇员发放的一次性奖金。这里的一次性奖金,包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的企业根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。

  对于雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金,如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等,一律与当月工资、薪金收入合并,按税法规定缴纳个人所得税。

  二、年终奖的计税方法

  在《个人所得税法》修订前,个人所得税按月计算缴纳。对于年终奖,由于数额较大,个人所得税税率表的税级距较小,直接计入当月收入容易导致当月税率跳级,税负过重。因此税法允许将年终奖分配到各个月份,确定适用税率,对年终奖单独计算缴纳个人所得税。

  《个人所得税法》修订后,个人所得税按月预缴,按年汇算清缴。全年的工资薪金和年终奖应当合并计入综合所得,计算个人所得税。为了使企业能够充分理解并适用新税收政策,税法设置了一个年终奖税收政策过渡期。根据《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税〔2018〕164号)的规定,在2021年12月31日前,企业仍然可以选择将年终奖和综合所得分开,单独计算纳税(也可以选择合并计税)。自2022年1月1日起,年终奖应当计入综合所得,合并计算纳税。

  (一)年终奖单独计税

  1、年终奖单独计税的方法

  根据财税〔2018〕164号,居民个人取得全年一次性奖金,在2021年12月31日前,可以选择不并入当年综合所得,以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额,按照按月换算后的综合所得税率表(以下简称月度税率表),确定适用税率和速算扣除数,单独计算纳税。计算公式为:

  应纳税额=全年一次性奖金收入×适用税率-速算扣除数

  需要注意的是,在一个纳税年度内,年终奖单独计税方法只能使用一次。

  案例1

  甲为A企业职工,2020年1月取得A企业发放的2019年年终奖共计12万元,采用单独计税方法,应当按照下列方法计算应纳税额:

  (1)确定税率。12万元÷12=1万元,应当适用第2级税率10%。

  (2)计算应纳税额。应纳税额=12万元×10%-210=11,790元

  2、年终奖单独计税的税收“陷阱”

  直观上看,年终奖单独计税可以平均到月确定税率,大幅降低了税负,似乎非常有利,但在一些特殊区间内,可能出现奖励标准提高,到手奖金反而减少的问题,这就是我们常说的年终奖单独计税的税收“陷阱”。

  案例2

  甲和乙同为A企业职工,2020年1月,A企业向职工发放2019年年终奖,甲取得年终奖共计14.4万元,乙取得年终奖共计15.6万元。A企业采用单独计税方法。

  甲到手奖金:

  (1)确定税率。14.4万元÷12=1.2万元,应当适用第2级税率10%。

  (2)计算应纳税额。应纳税额=14.4万元×10%-210=14,190元

  (3)计算到手奖金。到手奖金=14.4万元-14,190元=129,810元

  乙到手奖金:

  (4)确定税率。15.6万元÷12=1.3万元,应当适用第3级税率20%。

  (5)计算应纳税额。应纳税额=15.6万元×20%-1,410=29,790元

  (6)计算到手奖金。到手奖金=15.6万元-29,790元=126,210元

  乙比甲多发1.2万元奖金,实际到手奖金数额却比甲少3,600元。

  案例2直观展现了“多发少得”的年终奖税收“陷阱”,这一问题的成因并不复杂,主要是因为在年终奖单独计税的情况下,税率是按照年终奖除以12的结果确定的,但是速算扣除数没有作相应的调整,因此出现了速算扣除数的错位。通过计算可以得出,年终奖税收“陷阱”分布在表2中的6个区间:

  年终奖税收“陷阱”区间的意义是:

  (1)从“陷阱”区间的下限进入“陷阱”区间,会导致所得税税负跳跃式增加,使得到手年终奖数额大幅下降。

  (2)从“陷阱”区间的下限到“陷阱”区间的上限,随着年终奖的增加,到手年终奖税额也会增加,但始终低于“陷阱”区间下限对应的到手年终奖数额。

  (3)在“陷阱”区间的上限,对应的到手年终奖数额与“陷阱”区间下限对应的到手年终奖数额相等。

  图1展示了“陷阱”第4区间附近,实发奖金与到手奖金的关系,便于更好地理解二者的关系。

  图1实发奖金与到手奖金的关系(“陷阱”第4区间附近)

  由此可见,进入任意一个“陷阱”区间,都会出现多发一元钱,多交几千元甚至上万元税款的现象。也就是说,实发奖金的增加弥补不了个人所得税的增加,导致“多发少得”,多发的部分奖金成为税务局的“隐形福利”。因此,一旦年终奖实发金额覆盖了某一个“陷阱”区间,年终奖的发放就必然是不效率的。

  从年终奖激励作用的角度考虑,以“陷阱”第4区间为例,实发奖金420,000元与实发奖金447,500元的到手奖金相等,激励效果完全相同。在420,000元到447,500元之间,激励效果全部低于420,000元。只有实发奖金达到447,501元,才能比420,000元多出1元的到手奖金。为了增加1元的激励,需要付出27,501元的成本,这显然是相当缺乏效率的。考虑到激励效果,在“陷阱”区间内和刚刚超出“陷阱”区间上限的部分,年终奖的激励效率尤其低下。

  如果年终奖必然要覆盖一个或多个“陷阱”区间,我们建议企业可以考虑选择合并计税。如果不能采用合并计税方法,或者合并计税税负更重的,考虑到企业的实际需求和充分发挥年终奖的激励作用,我们建议企业至少应当注意做到以下两点:

  (1)实发年终奖在某个“陷阱”区间左侧时,尽量靠近“陷阱”区间的下限。

  (2)实发年终奖在某个“陷阱”区间右侧时,尽量远离“陷阱”区间的上限。

  (二)年终奖合并计税

  年终奖合并计税,不会出现税收“陷阱”问题,但是合并计税导致税级距增加的,可能导致税负过重,不如采用单独计税方法。

  1、年终奖合并计税的方法

  前已述及,在2021年12月31日前,企业可以选择将年终奖并入当年综合所得计算纳税。自2022年1月1日起,年终奖应并入当年综合所得计算缴纳个人所得税,综合所得税率表如下。

  案例3

  甲为A企业职工,2019年全年取得A企业发放的工资薪金50万元,2020年1月取得A企业发放的2019年年终奖12万元,无其他综合所得,专项扣除和专项附加扣除共计3万元。采用综合独计税方法,应当按照下列方法计算应纳税额:

  (1)计算综合所得。综合所得=50万元+12万元=62万元。

  (2)计算综合所得应纳税所得额。应纳税所得额=62万元-6万元-3万元=53万元

  (3)计算应纳税额。应纳税额=53万元×30%-52,920=106,080元

  2、年终奖合并计税导致税负过重的问题

  案例4

  甲为A企业职工,2019年全年取得A企业发放的工资薪金20万元,2020年1月取得A企业发放的2019年年终奖6万元,无其他综合所得,专项扣除和专项附加扣除共计4万元。采用两种计税方法的应纳税额分别如下。

  采用合并计税方法:

  (1)计算综合所得。综合所得=20万元+6万元=26万元。

  (2)计算综合所得应纳税所得额。应纳税所得额=26万元-6万元-4万元=16万元

  (3)计算应纳税额。应纳税额=16万元×20%-16,920=15,080元

  采用单独计税方法:

  1)年终奖个人所得税

  (1)确定税率。6万元÷12=5,000元,应当适用第2级税率10%。

  (2)计算应纳税额。应纳税额=6万元×10%-210=5,790元

  2)综合所得个人所得税

  (1)计算综合所得应纳税所得额。应纳税所得额=20万元-6万元-4万元=10万元

  (2)计算应纳税额。应纳税额=10万元×10%-2,520=7,480元

  合计应纳税额=5,790元+7,480元=13,270元

  在案例4中,采用合并计税方法会拉高税级距,使得适用税率从10%提高到20%,导致税负过重。采用单独计税方法,有效分摊了两项所得(综合所得和年终奖),使得两项所得各自适用较低税率10%,从而降低了整体税负。

  三、年终奖计税方法的选择

  (一)单独计税下,综合所得扣除项没有充分利用的,选择合并计税方法

  在单独计税的情况下,年终奖无法扣除6万元费用和专项扣除、专项附加扣除,也就是说年终奖的应纳税所得额必然大于0,无论年终奖多少,至少会产生3%的税负。由于综合所得可以减除6万元费用和专项扣除、专项附加扣除,如果综合所得的数额较小,没有充分利用这些扣除项,应当选择将年终奖计入综合所得,合并计税。当然,从实际情况出发,对于还有年终奖可供发放的企业,员工年工资达不到6万元应该还是比较少见的。

  案例5

  甲为A企业职工,2019年全年取得A企业发放的工资薪金6万元,2020年1月取得A企业发放的2019年年终奖1.2万元,无其他综合所得,专项扣除和专项附加扣除共计1.2万元。采用两种计税方法的应纳税额分别如下。

  采用合并计税方法:

  (1)计算综合所得。综合所得=6万元+1.2万元=7.2万元。

  (2)计算综合所得应纳税所得额。应纳税所得额=7.2万元-6万元-1.2万元=0

  (3)计算应纳税额。应纳税额=0

  采用单独计税方法:

  1)年终奖个人所得税

  (1)确定税率。1.2万元÷12=1,000元,应当适用第1级税率3%。

  (2)计算应纳税额。应纳税额=1,000元×3%=30元

  2)综合所得个人所得税

  (1)计算综合所得应纳税所得额。应纳税所得额=6万元-6万元-1.2万元<0

  (2)计算应纳税额。应纳税额=0

  合计应纳税额=30元+0=30元

  (二)根据税负测算选择计税方法

  除上述情况外,企业应当事先通过税负测算,计算不同情况下的应纳税额,选择更优的计税方法。根据前述讨论,这里特别应当注意的是单独计税情况下的税收“陷阱”问题,以及合并计税情况下的税负过重问题。

  需要注意的是,包括江苏、安徽、山东、新疆等多地税局12366答复均指出,个人取得全年一次性奖金并已按全年一次性奖金政策单独计税的,可以在汇算清缴时重新选择是否适用全年一次性奖金政策。因此,企业事先没有测算,或者无法准确测算的,可以先选择适用单独计税政策,待年终汇算清缴时,根据最终结果选择合适的计税方法。

  由于年终奖政策已经行将就木,是否延续还很不明朗,对于本年度尚未使用过全年一次性奖金优惠政策,目前又有年终奖筹划需求的企业,可以考虑将原定于明年年初的年终奖转移到今年年末发放,利用好税收红利的这段最后期限。

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