财税[2018]57号 财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的通知[全文失效]

来源:税屋 作者:税屋 人气: 时间:2018-05-16
摘要:按照《中华人民共和国公司法》的规定,非公司制企业整体改制为有限责任公司或者股份有限公司,有限责任公司(股份有限公司)整体改制为股份有限公司(有限责任公司),对改制前的企业将国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(以下称房地产)转移、变更到改制后的企业,暂不征土地增值税。


  五、上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。

  郑大世——
  和财税[2015]5号比,限缩了范围,口径更严了。以前的不适用于房地产开发企业,可以理解为投资一方作为房地产企业,不适用,也可以理解为投资与被投资一方任意为房地产开发企业,不适用。这次明确后,明显口径更严。
  高金平——
  明确了改制重组中只要有一方为房地产开发企业,则不适用重组政策,解决了财税[2015]5号文政策执行中的分歧。对于重组阶段为非房地产企业,重组后土地变性并取得房地产开发资质的情形仍需进一步明确。
  肖太寿——
  上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产开发企业。必须注意以下六点:
  第一,房地产有限责任公司(股份有限公司)整体改建为股份有限公司(有限责任公司)。对改建前的房地产企业将房地产转移、变更到改建后的企业,必须征土地增值税。整体改建是指不改变原企业的投资主体,并承继原企业权利、义务的行为。
  第二,按照法律规定或者合同约定,两个或两个以上的房地产企业合并为一个房地产企业,且原房地产企业投资主体存续的,对原房地产企业将房地产转移、变更到合并后的房地产企业,必须征土地增值税。
  第三,按照法律规定或者合同约定,房地产企业分设为两个或两个以上与原房地产企业投资主体相同的房地产企业,对原房地产企业将房地产转移、变更到分立后的房地产企业,必须征土地增值税。
  第四,房地产企业在改制重组时以国有土地、房屋进行投资,对其将房地产转移、变更到被投资的企业,必须征土地增值税。
  第五,非房地产企业在改制重组时以房地产进行投资,对其将房地产转移、变更到被投资的房地产企业,必须征土地增值税。
  第六,非房地产企业在改制重组时以房地产进行投资,对其将房地产转移、变更到被投资的非房地产企业,暂不征土地增值税。
  王越 刘永生——
  其实一家房地产有限公司整体改制为股份有限公司,如上所述,本质上不动产权属并未发生改变,土地增值税也是不需要征的,因为土地增值税的征收对象是转让不动产,因此这个第五条感觉和第一条有点矛盾,而对于合并、分立、投资,不动产权属是发生了转移的,由于对房地产的宏观调控,暂不征税就免了,但是区别也不大,大致上无非是先征与后征的区别,
  这里要注意,如果非地产公司将土地投资入地产公司,则非地产公司享受不了加计扣除的优惠,按照旧房处置纳税,而地产公司以开发好的房地产投资入非地产公司,应当按照开发不动产可以加计扣除,至于企业合并和分立,由于处置的是不动产,纳税人应当是被合并企业和分立企业而非股东,比照国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知国税发[2009]91号)1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定;2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。
  刘金涛——
  1、转移任意一方为房地产开发企业,都不适用于上述土地增值税暂不征收。比此前文件更严格了!
  2、思考下,为何对房地产开发企业就不网开一面呢?
  蓝敏——
  “上述”,指一至四点,其中只要有房开企业,就一律不适用本文件的不征税规定。甚至不管涉及的房地产是不是其开发的产品。
  所以此时就要关注好纳税义务了。
  A是房开企业,B是非房开企业,它们合并,一律不适用本文件的不征税规定。
  A与B合并,A存续B注销,则A不涉及土地增值税,因为不存在房地产的转移行为,B涉及土地增值,在B注销前纳税;
  A与B合并,B存续A注销,则B不涉及土地增值税,因为不存在房地产的转移行为,A涉及土地增值,在A注销前纳税;
  A与B合并成C,A B都注销,则AB都要交土地增值税,在注销前纳税。


  六、企业改制重组后再转让国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时,应以改制前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用,作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。企业在改制重组过程中经省级以上(含省级)国土管理部门批准,国家以国有土地使用权作价出资入股的,再转让该宗国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时,应以该宗土地作价入股时省级以上(含省级)国土管理部门批准的评估价格,作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。办理纳税申报时,企业应提供该宗土地作价入股时省级以上(含省级)国土管理部门的批准文件和批准的评估价格,不能提供批准文件和批准的评估价格的,不得扣除。

  肖太寿——
  享受以上暂不征土地增值税税收优惠政策的企业将房地产转移到重组后的企业,该重组后的企业今后发生再转让国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时,应以改制前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用,作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。
  王越 刘永生——
  比如某国有企业,原土地使用权是划拨性质的用地,那么在整体改制为有限责任公司并吸引民间资本后,这块土地就属于以国有土地使用权作价出资入股,其中的入股价与划拨零地价之间形成的投资收益差额属于政府,类似于收回土地后的出让,而土地增值税只对转让土地用权征税,出让土地收益是不征土地增值税的,鉴于此,企业再转让时就应当以省级国土管理部门批准的评估价作为原价了,
  这里要注意几个问题,一个是财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知财税字[1995]048号)对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的,不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。
  第二个是原始凭证的保存,比如甲公司以受让方式取得土地一宗,受让价10000万,则该宗地的出让出让金收据由甲公司入帐,而甲公司以该宗地投资乙公司时,乙公司只能以评估作价后的15000万增值税发票入帐,而发票抬头是乙企业,而乙企业转让该宗地块时,就需要提供甲公司的土地出让金复印件,这个就需要税务信息系统与国土部门信息的衔接了,
  第三个承上例,如果乙公司后来改制为房地产企业了,开发该宗地块,则倒卖土地的甲公司一分钱土地增值税不用交,而乙公司的土地成本将大幅缩水至10000万,是不是欺负房地产公司过甚了。
  刘金涛——
  因为原暂不征收,现在转让时扣除金额仍延续改制前的“支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用”。合理!但也存在此时缴纳土地增值税,涉及跨税率级别,可能多交土地增值税的问题。
  对国家以国有土地使用权作价出资入股的,作出明确。理由:如上!
  蓝敏——
  这一条有笔误。
  此规定并非针对所有“改制重组后再转让”的情况,而应该局限于“改制重组且未征税后,再转让”。如果已经被征了税,则应按征税时确认的收入金额处理。


  七、企业在申请享受上述土地增值税优惠政策时,应向主管税务机关提交房地产转移双方营业执照、改制重组协议或等效文件,相关房地产权属和价值证明、转让方改制重组前取得土地使用权所支付地价款的凭据(复印件)等书面材料。

  郑大世——
  和财税[2015]5号相比,材料要求更高,更多,如提供双方营业执照,可以判断双方任意一方是不是房地产企业;地价款凭据,为以后扣除土地成本的征管提前打下基础。
  王越 刘永生——
  文件出的细微之处可见,此处出现了“复印件”,另外两证合一,土地使用权证与房产证全并为不动产证,以前国土局出土地使用证,房产局出房产证,现在归并到房产局出不动产证,另外本文是针对各类公私企业,因此改制重组除了国有成分外,很多私企是不需要经过审核批准的,因此税务机关应当尊重企业的自治,只要企业提交了上述合并、分立、投资等,即应认定为改制重组。
  刘金涛—
  1、上述政策为税收优惠。
  2、申请时,需要提交的书面资料!
  3、思考:这一申请是备案还是审批?
  蓝敏——
  这一条款提到“申请”二字,但并未明确是否需要税务机关批准,那么这个申请是针对什么行为的?核准?审批?备案?
  如果没有申请、没有如实提供这些资料,是否意味着就一定要征税?
  法无禁止就是可为。如果文件没有明确规定未申请、未批准、未提供资料则不能享受不征税,就不能认为不能享受。只是没有提供足够的资料和手续而已,税务机关发现后应责令改正,但不能对于满足条件的情况征税。
  这一条款还提到“优惠”二字,这是不是一个优惠政策?
  因为本文件的规定都是“暂不征收”,而非“暂免征收”,说明不是免税优惠,不征收说明不属于征税范围。
  对此,应这样理解:比如,合并时转让房地产所有权,形式上看是有不动产转移行为,但满足本文件设定条件下,可以从事实上理解为所有者没有变化,从而不存在不动产转移行为,从而不征税。
  所以,难以理解是优惠行为,优惠二字缺乏依据,不应按税收优惠的程序来要求。满足条件,则2020年前都不是征税范围。
  所以,企业应该进行申请、提供资料,但法律上不需要等税务批准。
  对于满足条件的不征税情况,如果没有申请,或者申请后税务不准,或者未来税务认为所提供资料有问题等,如果仅是此问题,根据本文件找不到要征税的依据,征税的话连条款都无法引用。
  征不征,还得立案后对实际的情况进行检查,结合本文件前面条款的要求,才能定论。
  明白这一点,自己结合具体的风险情况处理。


  八、本通知所称不改变原企业投资主体、投资主体相同,是指企业改制重组前后出资人不发生变动,出资人的出资比例可以发生变动;投资主体存续,是指原企业出资人必须存在于改制重组后的企业,出资人的出资比例可以发生变动。

  郑大世——
  本条为增加的条款,与财税[2018]17号契税不征的文件一致,主要是针对企业合并与分立,在实务里,企业合并或分立时,有可能会改变出资比例,很多地方税务机关会认定,不得改变出资比例,否则不得适用不征土增的政策,所以这条明确,可以改变出资比例。
  高金平——
  本条是57号文件的最大亮点,明确了“不改变原企业投资主体”、“投资主体相同”、“投资主体存续”的理解与判断,执行口径与《财政部、税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》(财税[2018]17号)相关规定一致。
  王越 刘永生——
  混合所有制改革的联通,国有股份仍存在,添加了私有股份,则必然持股比例有所变动,说白了,就是原权益主体不能走,添加新鲜的权益主体,如果持股比例也不动,私营成份怎么会进来,最近一直在搞扩大开放,金融外资可以实现控股,也是这个道理。
  刘金涛——
  1、对上面提到的“出资比例是否可以发生变动”作出回应和明确,即比例可以发生变动,非常好。
  2、对“不改变原企业投资主体、投资主体相同”、“投资主体存续”概念作出明确。


  九、本通知执行期限为2018年1月1日至2020年12月31日

  郑大世——
  总体没有大改变,但口径更加严格,纳税人一直关心的“改制重组”还是“改制、重组”的问题还是没有明确。

财政部

税务总局

2018年5月16日

  之前到期文件——财税[2015]5号 财政部 国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知

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