送达有风险，公告需谨慎！

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八章为文书送达章节，该章明确了直接送达、留置送达、委托送达、邮寄送达这四类送达方式的具体要求，同时规定了一种公告送达的方式。

关于公告送达，实施细则第一百零六条有如下表述：有下列情形之一的，税务机关可以公告送达税务文书，自公告之日起满30日，即视为送达：

(一)同一送达事项的受送达人众多；

(二)采用本章规定的其他送达方式无法送达。

根据上述规定，税务机关启动公告送达程序，需要满足相关条件，一是同一送达事项的受送达人众多；二是采用本章规定的其他送达方式无法送达。

关于同一送达事项受送达人众多的条件，笔者在网上检索到如下案例：

2013年11月7日，周口市地方税务局在周口日报通过公告方式向267户纳税人送达了《责令限期改正通知书》（周地税契限改【2013】01号）。该公告明确指出因受送达人众多，且属于同一送达事项，所以采取公告方式。

应该说267户纳税人的数量让此次公告满足了实施细则有关受送达人众多的条件，那么这种送达方式符合法律要求，税务机关不存在执法风险。

但是，如果受送达人不满足人数众多的条件，税务部门仍然采取公告方式送达，是否面临着执法风险呢，例如下图所示的公告送达：

非税勿扰在此提醒:

此种方式存在执法风险。如果税务机关不能提供充分证据证明针对该纳税人已经采用本章规定的其他送达方式无法送达的话，司法机关有可能会以违反法定程序，撤销后续相关处理处罚决定。

相关判例：

河南省信阳市中级人民法院行政判决书（2016）豫15行终120号

上诉人（原审被告）潢川县地方税务局稽查局。

法定代表人程蔚，局长。

被上诉人（原审原告）马启业，男，回族。

上诉人潢川县地方税务局稽查局因与被上诉人马启业税务稽查行政处罚一案，不服商城县人民法院（2016）豫1524行初7号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭公开开庭审理，上诉人潢川县地方税务局稽查局的委托代理人刘正平，被上诉人马启业的委托代理人李栋梁到庭参加诉讼，现已审理终结。

原审查明，2009年11月29日，原告马启业将位于潢川县城关镇新潢桥北头环城东路东侧的门面楼租赁他人经营。被告认定原告2009年12月29日至2012年12月29日取得房租收入120万元未申报纳税。2013年8月2日被告作出潢地税稽处（2013）3号税务处理决定：责令马启业自收到决定书之日起15日内补缴营业税6万元、城市维护建设税0.3万元、教育费附加0.18万元、地方教育费附加0.08万元、印花税0.123万元、房产税14.4万元、个人所得税15.82672万元，合计36.90972万元。原告于2013年9月5日缴清税费36.90972万元及滞纳金16.68927万元。2013年10月15日被告因原告未进行纳税申报又依据《税收征收管理法》第六十四条第二款的规定，参照《省税务处罚裁量标准（试行）》的规定，对原告作出潢地税稽处（2013）3号税务行政处罚决定：对马启业的税收违法行为处不缴或少缴税款36.64972万元3.1倍的罚款，计113.614132万元。原告不服该处罚决定起诉，光山县人民法院以该行政处罚听证程序违法为由作出（2014）光行初字第00011号行政判决：撤销潢地税稽处（2013）3号税务行政处罚决定书。被告不服，提起上诉，信阳市中级人民法院作出（2014）信中法行终字第38号行政判决：驳回上诉，维持原判。2015年5月25日被告重新作出潢地税稽罚（2015）1号税务行政处罚决定书，对原告处不缴或少缴税款36.64972万元2.1倍的罚款，计76.964412万元，并告知原告如不服该处罚决定，可以自收到处罚决定书之日起三个月内起诉。被告分别于2015年3月7日、2015年5月29日在《信阳日报》上刊登潢地税稽罚告（2015）1号税务行政处罚事项告知书、潢地税稽罚（2015）1号税务行政处罚决定书。原告认为被告作出在能以电话通知、邮寄等方式向原告送达文书的情况下，径直采取在地方报刊公告的方式送达，程序严重违法；且潢地税稽罚（2015）1号税务行政处罚决定书事实认定及适用法律均有错误，处罚结果不具备合法性及合理性。起诉请求撤销该处罚决定。

原审认为，《税收征收管理法》第六十四条第二款规定：“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”原告作为纳税人不进行纳税申报被他人举报，被告适用该条款对原告作出处罚决定，适用法律无误；根据《税务征收管理法实施细则》的相关规定，税务机关送达税务文书，应当直接送交受送达人。直接送达有困难的，可以委托其他有关机关或者单位代为送达，或者邮寄送达。第一百零六条规定：“有下列情形之一的，税务机关可以公告送达文书，自公告之日起满30日，即视为送达：（一）同一送达事项的受送达人众多；（二）采用本章规定的其他送达方式无法送达。”被告没有提供证据证明其采取了直接送达、邮寄送达、委托送达等法律规定的送达方式无法送达的证据，被告直接采取公告方式向原告送达税务处罚事项告知书、处罚决定书，违反了法定程序；被告在行政处罚决定书中告知原告起诉期限为三个月，不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第四十六条的规定，适用法律有误。被诉的行政处罚决定违反法定程序，原告要求撤销该处罚决定的诉讼请求，依法应予以支持。遂根据《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第三项之规定判决：撤销被告潢川县地方税务局稽查局对原告马启业作出的潢地税稽罚（2015）1号税务行政处罚决定书。

潢川县地方税务局稽查局上诉称，被上诉人确系存在应当被处罚的税收违法行为。其重新作出的行政处罚决定，因被上诉人长期不在户籍所在地、工作单位注册地，且拒不接听电话，导致其作出的税务行政处罚事项告知书、税务行政处罚决定书无法通过直接、留置、邮寄方式送达，其公告送达方式合法。请求撤销原审判决，驳回诉讼请求。

马启业辩称：一审判决认定上诉人税务文书送达程序违法并判决撤销行政处罚决定正确；一审认定上诉人作出行政处罚决定适用法律正确不当，被上诉人应依法适用《税收征收管理法》第六十二条却错误地适用了该法第六十四条第二款。请求驳回上诉，维持原判，且认定处罚决定适用法律错误。

本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。

本院认为，根据《税务征收管理法实施细则》第一百零一条至一百零六条规定，税务文书应采取直接送达、委托送达、邮寄送达的方式，仅在同一送达事项的受送达人众多或前款送达方式无法送达的情况下，才能采用公告方式进行送达。上诉人没有提供证据证明其依照上述法律规定采取了直接送达、委托送达、邮寄送达无法送达的证据，上诉人在向被上诉人送达税务处罚事项告知书及处罚决定书时，直接采取公告方式，违反了法定程序。上诉人在行政处罚决定书中告知被上诉人向人民法院提起诉讼的期限为三个月，亦不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第四十六条的规定。一审认定事实清楚，适用法律正确，依法应予维持。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项之规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

案件受理费50元，由潢川县地方税务局稽查局承担。

本判决为终审判决。

审判长　　阮晓强

审判员　　许立杰

审判员　　李洪宇 

二〇一六年九月二十八日

书记员　　樊　鑫

顺便问一句，如果某次公告程序满足受送达人众多的条件，你会在公告里说我们是因为采取其他方式无法送达，所以选择公告送达么？

正所谓有些人明明可以靠脸，偏偏选择靠才华！

甘肃省国家税务局稽查局就是这么一个呆萌的典型。

2016年6月，该局就119户纳税人公告送达了《税务检查通知书》，此份公告竟然明确写着：因采取其他方式无法送达，根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百零六条之规定，依法向名单所列单位公告送达《税务检查通知书》。

不知道该局是否真的采取了所有的送达方式，如果有瑕疵，这样写是自己给自己挖坑啊。