营业税暂行条例实施细则释义

来源:税 屋 作者:税 屋 人气: 时间:2010-07-31
摘要:第一条根据《中华人民共和国营业税暂行条例》(以下简称条例),制定本细则。 【释义】本条是关于制定本细则法律依据的规定。 第二条条例第一条所称条例规定的劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业...

第十五条纳税人发生应税行为,如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的,以折扣后的价款为营业额;如果将折扣额另开发票的,不论其在财务上如何处理,均不得从营业额中扣除。
【释义】本条是关于折扣冲减营业额的规定。
本条规定是新细则新增加的内容,在旧营业税实施细则中没有。借鉴了《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)"单位和个人在提供营业税应税劳务、转让无形资产、销售不动产时,如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的,以折扣后的价款为营业额;如果将折扣额另开发票的,不论其在财务上如何处理,均不得从营业额中减除。"的规定。
这里我们需要了解什么是折扣,折扣与折让有哪些区别。
一、销售折扣
销售折扣是指销货方根据购货方采购数量、货款支付时间及商品实际情况给予购货方的一种价格优惠。销售折扣分为商业折扣和现金折扣。商业折扣是指销货方为了促进销售,在商品价目单原定价格的基础上给予购货方的价格扣除。现金折扣是指销货方在采用除销方式销售货物或提供劳务时,为了鼓励购货方及早偿还货款,按协议许诺给予购货方的一种债务扣除。
二、销售折让
销售折让是指销货方因售出货物的质量等原因给予购货方的一种价格减让。销售折让实质是原销售额的减少。
对本条规定的理解,应把握好以下两点:
1、所称的折扣仅指商业折扣,对现金折扣和销售折让都不适用。
2、折扣额能否扣除的关键在于是否与营业额在一张发票上反映,即如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的,以折扣后的价款为营业额;如果将折扣额另开发票的,不论其在财务上如何处理,均不得从营业额中扣除。

第十六条除本细则第七条规定外,纳税人提供建筑业劳务(不含装饰劳务)的,其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内,但不包括建设方提供的设备的价款。
【释义】本条是关于建筑业营业额的规定。
与旧细则相比,主要有以下两点变化:
1、适用范围由原先"建筑、修缮、装饰工程作业"调整为"除装饰劳务以外的建筑业劳务"。
之所以把装饰剔除在外,主要是考虑到装饰工程所需的主要原材料和设备由建设单位自行采购,如果将建设单位提供的原材料纳入纳税人营业额征税增加其税收负担,也不合理。
还有《财政部 国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》(财税[2006]114号)文件的规定。
2、由原先"安装工程作业,凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的,其营业额应包括设备的价款在内"调整为"纳税人提供建筑业劳务(不含装饰劳务)的,其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内,但不包括建设方提供的设备的价款"。
过去在执行中普遍反映安装的设备价值计入安装工程产值不容易掌握,而根据国家有关规定,在设备安装产值中不得包括被安装设备的本身,在计算间接费用时,安装工程以人工费为计算基础。这样其实大部分纳税人从事的安装工程并没有将设备并入营业额征收营业税。后来《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)对此作了调整;规定所有建筑安装工程计税营业额中都不包括设备价值,其设备均授权省级地方税务机关根据各自实际情况列举,这客观造成各地政策执行的不统一,同时也造成税法的不统一。
本条规定主要包括以下两个方面的内容:
一、适用范围
必须同时具备以下两个条件才可适用本规定:
1、提供建筑业劳务(不含装饰劳务),即建筑、安装、修缮和其他工程作业。如果纳税人提供的装饰劳务,则不适用本规定。
2、工程中涉及到的货物为纳税人外购的货物。如果工程中涉及到的货物属于本实施细则第七条列举的自产货物范畴的,则也不适用本规定。
二、营业额
在理解该规定时,主要注意以下两个关健点:
1、对工程所用原材料、其他物资和动力无论是建设单位提供还是纳税人提供,均应并入营业额缴纳营业税,这就是我们过去通常说的"甲供材"要并入营业额征税。
2、对工程所用的设备要区分是建设单位提供还是纳税人外购?如果是纳税人外购则并入营业额缴纳营业税,如果属于建设单位提供则不需要并入营业额。

第十七条娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用,包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。
【释义】本条是关于娱乐业营业额的规定。
与旧细则相比,新细则并没有作较大修改,只是增加了"茶水、鲜花、小吃"等内容。
本条规定主要包括以下内容:
娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用,包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。
根据《营业税税目注释(试行稿)》以及《国家税务总局关于饮食娱乐场所内设吧台销售烟酒征收营业税问题的批复》(国税函[1999]587号)等文件的规定,对娱乐场所提供的所有行为一律征收营业税,当然取得的收入也应纳入娱乐业营业额的范畴。

第十八条条例第五条第(四)项所称外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务,是指纳税人从事的外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。
货物期货不缴纳营业税。
【释义】本条是关于金融商品征收营业税的具体规定。
与旧细则相比,主要有以下两个方面的变化:
1、适用主体由"金融机构"扩大到"所有单位或者个人"
之所以要扩大到所有单位或者个人,是因为按照营业税的征要素来讲,金融机构以外的单位和个人从事了金融商品的买卖也符合应该征收营业税的条件,在总的征税原则下不能有例外,另外,目前大量的非金融机构从事这些业务〈如私募基金〉取得相当的收益却不纳税,相对于金融机构来说税负不公。
2、适用范围由"外汇、有价证券、非货物期货"扩大到"外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品"
这主要考虑到随着金融衍生品的不断增加,远期、期权、掉期等原先的三类业务显然不适应发展的需要,要为以后经济行为征税提前留下空间。
要理解本条规定,还要掌握以下四个方面的内容:
一、外汇
外汇是国际贸易的产物,是国际贸易清偿的支付手段。目前我国外汇买卖业务的种类包括:
1、即期外汇买卖,是指交易双方按当天的外汇市场的即期汇率成交,并在交易日以后第二个工作日进行交割的外汇交易。
2、远期外汇买卖,是指买卖双方按外汇合同约定的汇率,在约定的期限进行交割的外汇交易。
3、调期外汇买卖,进行两笔外汇买卖,一笔为即期,一笔为远期,金额相等,买卖货币方向对调。
4、期权外汇买卖,实际上是一种权力的买卖。
二、有价证券
有价证券是指设定并证明持券人有权取得一定财产权利的书面凭证,有价证券所代表的一定权利与记载该权利的书面凭证合二为一,权利人行使权利,原则上不得离开证券进行。
三、非货物期货
期货分为货物期货和非货物期货。货物期货一般是指贵重金属期 货(如铜) ,农副产品期货(如大豆)和能源期货(如原油)。非货物期货是指货物期货以外的期货,如:股指期货,利率期货,外汇期货。对非货物期货买卖,应当征收营业税。
四、其他金融商品
其他金融商品是指除外汇、有价证券、期货以外的金融商品,主要包括金融衍生品。

第十九条 条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证(以下统称合法有效凭证),是指:
(一)支付给境内单位或者个人的款项,且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的,以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证;
(二)支付的行政事业性收费或者政府性基金,以开具的财政票据为合法有效凭证;
(三)支付给境外单位或者个人的款项,以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证,税务机关对签收单据有疑义的,可以要求其提供境外公证机构的确认证明;
(四)国家税务总局规定的其他合法有效凭证。
【释义】本条是关于合法有效凭证具体范围的规定。
本条是新细则新增加的条款。这是新条例第六条的配套条款。增加这条款的目的就是细化什么情形下属于合法有效凭证。
本条规定主要包括以下两个方面的内容:
一、营业额扣除项目涉及到的扣除费用应遵循的原则
对于营业额扣除项目涉及到的扣除费用应遵循以下三个原则:
1、完整、合法、有效原则
即纳税人从事上述经营业务时,必须凭从其他单位或个人取得的完整、合法有效凭证,方可在计算营业额时扣除所支付的费用。所谓完整,是指凭证要齐全,不能缺少。
2、孰低原则
即如果纳税人取得凭证上注明的费用金额多于其实际支付的费用的,在计算营业额时按其实际支付的费用扣除;如果纳税人取得凭证上注明的费用金额少于其实际支付的费用的,在计算营业额时按其取得凭证上注明的费用金额扣除。
3、核算清楚原则
即纳税人应将第六条列举的扣除项目中的费用单独设置明细账,与其他费用分别核算清楚,凡划分不清楚的,一律不得扣除。
二、合法有效凭证的具体范围
1、支付给境内单位或者个人的款项,且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的,以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。
2、支付给行政单位的行政事业性收费和政府性基金,以该行政单位开具或者受该行政单位委托代开的财政票据为合法有效凭证。
3、支付给境外单位或者个人的款项,以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证,税务机关对签收单据有疑义的,可以要求其提供境外公证机构的确认证明。
4、国家税务总局规定的其他合法有效凭证。
国家税务总局规定的其他合法有效凭证,这主要是给予国家税务总局针对今后出现的新情况及时明确相应的合法有效凭证的权利。

第二十条纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的,按下列顺序确定其营业额:
(一)按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定;
(二)按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定;
(三)按下列公式核定:
营业额=营业成本或者工程成本×1+成本利润率)÷(1-营业税税率)
公式中的成本利润率,由省、自治区、直辖市税务局确定。
【释义】本条是关于营业税营业额确定的规定。
与旧细则相比,其主要的变化在于:
增加了"按其他纳税人当月或者最近时期发生同类应税行为的平均价格核定"的条款。
这主要是考虑到纳税人当月或者最近时期发生同类应税行为可以参照的情况,是否可以参照同行业其他纳税人提供应税行为来确定其营业额。
本条规定主要包括以下两个方面的内容
一、核定营业额的范围
1、有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由情形
"价格明显偏低且无正当理由"可分为两个方面来把握:
一是纳税人与其关联方之间提供应税行为,不符合独立交易原则而减少纳税人或者其关联方营业额的。
二是纳税人向非关联方提供应税行为,实施不具有合理商业目的的安排而减少其营业额的。
2、本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的
对那些没有发生价款结算的,需要根据本条规定来核定其营业额。
二、核定营业额的具体方法
本条规定确定了核定营业额的三种方法。

第二十一条纳税人以人民币以外的货币结算营业额的,其营业额的人民币折合率可以选择营业额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率,确定后1年内不得变更。
【释义】本条是关于人民币折合率方式确定的规定。
与旧细则相比,主要有两点变化:
1、将"外汇"统一调整为"人民币以外的货币"
这是参照《中华人民共和国企业所得税法》"第五十六条依照本法缴纳的企业所得税,以人民币计算。所得以人民币以外的货币计算的,应当折合成人民币计算并缴纳税款。"的规定修改。
2、删除"但金融保险企业营业额的人民币折合率为上年度决算报表确定的汇率。"的规定
本条规定主要包括以下两个方面的内容:
一、纳税人以人民币以外的货币结算营业额的,其营业额的人民币折合率可以选择营业额发生的当天或当月1日的人民币汇率中间价。
二、纳税人应在事先确定采用何种折合率,确定后1年内不得变更。
这主要是防止纳税人视情况任意调整确定折合率的方式,所以本条规定纳税人一旦选择某种方式必须在1年内不得变动。

第二十二条 条例第八条规定的部分免税项目的范围,限定如下:
(一)第一款第(二)项所称残疾人员个人提供的劳务,是指残疾人员本人为社会提供的劳务。
【释义】本条第一项是有关残疾人提供劳务免税的规定。
本条第一项与旧营业税实施细则没有变化,这是对新营业税暂行条例第八条"残疾人员个人提供的劳务"的具体细化。需要把握以下两个方面:
1、必须是残疾人本人提供劳务,对残疾人雇佣其他人提供劳务不适用本条款的免税规定
2、仅就提供的劳务享受免征营业税照顾
提供的劳务可以理解为提供的应税劳务,即属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务;对残疾人转让无形资产或者销售不动产,则不属于本条政策的免税范围。

(二)第一款第(四)项所称学校和其他教育机构,是指普通学校以及经地、市级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。
【释义】本条第二项是关于学校和其他教育机构免税范围界定的规定。
本条第二项是根据第八条"学校和其他教育机构提供的教育劳务"免征营业税的具体细化。本条第二项重点是解决哪些学校和其他教育机构可以享受免征营业税照顾。
具体释义见新条例第八条释义。

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