长期股权投资的税务处理和会计纳税调整的差异

一、企业以部分非货币性资产投资

1、会计核算。

企业以短期投资、产成品、库存商品、固定资产、无形资产、长期投资换入长期股权投资时，借记“长期股权投资——股票投资或其他股权投资”等科目，按换出的资产的账面价值，贷记“短期投资”、“库存商品”、“固定资产情理”、“无形资产”等有关换出资产科目，并将换出资产已计提减值准备冲销，即借记有关减值准备科目，按应支付的有关税费，贷记“银行存款”、“应缴税金”等科目。

如果非货币性交易换入长期股权投资涉及补价的，对于支付的补价应全额增加换入长期股权投资的入账金额；对于收到的补价，应首先按规定确认其中的收益金额，贷记“营业外收入——非货币性交易受益”科目，然后将收到的补价扣除确认的收益后的余额从长期股权投资的入账金额中减除。

对于换入的长期股权投资，如果含有已宣告但尚未领取的现金股利，应单独核算，借记“应收股利”科目。

2、税务处理。

企业以部分非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。

3、纳税调整。

此类企业会计报表尚未确认收入，而按税法规定应确认为本期收入的事项，应在《企业所得税年度纳税申报表》第59行“其他纳税事项调整增加项目”填报税法规定应确认收入金额，在第62行“其他纳税事项调整减少项目”填报税法规定应确认成本金额。

此处应注意，当企业以后处置此项投资时，应以此时非货币性资产的公允价值加上相关税费并考虑补价因素，作为此投资的计税成本。当原非货币性资产的公允价值大于账面价值时，此时纳税调整将避免企业多交税款；当原非货币性资产的公允价值小于账面价值时，此时如不做纳税调整，将造成偷税，有被罚款的风险。

举例说明：甲公司2003年12月，以某产品生产设备对乙公司进行投资，该生产设备投资前的账面原值150万元，已提取折旧50万元，以前年度已计提减值准备30万元（发生年度已调整应纳税所得额）。该生产设备投资评估作价200万元，换取乙公司普通股200万股，每股面值1元，占乙公司普通股总数的5%.假定不考虑其他税费的情况，甲公司处理如下：

（1）会计核算：

借：固定资产清理70

累计折旧50

固定资产减值准备30

贷：固定资产150

借：长期股权投资——乙公司70

贷：固定资产清理70

（2）税务处理及纳税调整：甲公司以设备对乙公司投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售设备和投资两项经济业务进行所得税处理。其中，设备销售收入200万元，设备销售成本100万元（账面净值70万元+固定资产减值准备30万元），净所得50万元；投资业务不涉及所得税的处理。

因企业会计报表未对该业务确认收入，应在《企业所得税年度纳税申报表》第59行“其他纳税事项调整增加项目”填报税法规定应确认收入金额200万元，在第62行“其他纳税事项调整减少项目”填报税法规定应确认成本金额100万元。

下面“二”、“三”部分的会计处理及纳税调整与上面“一”类似，不再重复，现仅就所得税处理进行阐述。

二、企业整体资产转让换取长期股权投资的所得税处理

企业整体资产转让是指，转让企业不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给接受企业，以换取代表接受企业资本的股权。

1、一般规定。企业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

2、特殊规定。如果企业整体资产转让交易的接收企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现今、有价证券、其他资产等非股权支付额不高于所支付股权的票面价值（或股票的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算资产转让所得或损失。

转让企业取得接受企业的股权的计税成本，应以原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确认。

三、企业股权投资转让所得和损失的所得税处理

企业股权投资转让所得和损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除投资的成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税额，依法缴纳企业所得税。

1、企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。

两种处理方式的不同，对企业税收有实质性的区别。股权转让所得全额计入应纳税所得额，不存在抵税的问题；而股息性质的所得，只就投资方与被投资方税率差额部分补缴税款。

2、企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，应按《国家税务总局关于印发〈企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定〉的通知》（国税发〔1998〕97号）的有关规定执行。投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。

?3、按照《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）第三条规定，企业已提取减值、跌价或坏帐准备的资产，如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得，转让处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调整。因此，企业清算或转让子公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏帐准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。

举例说明：甲公司2000年1月1日，以货币资金100万元向乙公司投资。2002年12月31日，甲公司处置该投资取得