液化气瓶不能视为包装物征收增值税

   　河南省某市城市燃气发展有限公司液化气分公司成立于2004年12月，注册资本150万元。公司现有36人，主要经营液化石油气，兼营灶具及配件零售。2005年1月，该公司被认定为增值税一般纳税人。根据当地质量监督部门的规定，各气站只能充装有产权的气瓶，严禁充装机动（个人）气瓶，气站应有足够数量的气瓶供用户租赁使用，气瓶的安全、使用、检验和维护由所属气站全面负责。

　　近期，当地国税局稽查局在进行税收检查时发现，该公司截至检查日账面反映，逾期1年以上未退还液化气包装物押金为1186696元。税务人员认为，包装物是为包装本企业产品而储备的各种容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等，以及各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等。液化气瓶属于“瓶”，是特殊包装物。国家税务总局《关于印发增值税若干具体问题的规定的通知》（国税发〔1993〕154号）的规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。国家税务总局《关于印发〈增值税问题解答（之一）〉的通知》（国税函发〔1995〕288号）进一步明确，包装物押金征税规定中的“逾期”以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限。因此，该公司向用户收取的已超过1年的押金，无论是否退还均应并入销售额征税，按所包装货物13%的适用税率申报缴纳增值税。

      国家税务总局《关于增值税若干征管问题的通知》（国税发〔1996〕155号）规定，对增值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入并入销售额计征增值税。故该公司应补缴增值税1186696÷（1＋13%）×13%＝136522.55（元）。当地国税局同时将该行为定性为偷税，对该公司追缴少缴税款并处50％的罚款，合计204783.82元。

　　针对税务机关的处理决定，企业财务人员咨询了当地的税务师事务所。税务师在仔细查阅了与液化石油气生产经营相关的行业规定，进行认真分析后认为，液化气瓶不能视为包装物。

　　税务师的主要依据为行业的具体规定。《国民经济行业分类》（GB/T4754-2002）规定，容器分为压力容器和包装容器。包装容器具有可替代性。国家标准化管理委员会关于解释气瓶分类问题的复函（标委高新〔2005〕11号）明确，经与GB/T4754-2002《国民经济行业分类》主要起草单位国家统计局沟通，现就气瓶的归类问题答复如下：在国家统计局编制的《国民经济行业分类GB/T4754-2002注释》中明确规定，金属压力容器制造，指用于存装压缩气体、液化气体及其他具有一定压力的液体物质的金属容器（不论其是否配有顶盖、塞子，或衬有除铁、钢、铝以外的材料）的制造。这些容器包括氧气瓶、液化气瓶等类似金属容器和容积超过300升的金属制箱、罐、槽、桶及类似容器，不包括包装用金属斗、筒、罐、桶、盒等。从上述规定来看，液化气瓶属于不可替代的金属压力容器，并且不具有包装容器的可替代性。

　　另外，质量技术监督总局关于气瓶押金征收增值税有关问题（质检特函〔2005〕33号）也就液化气瓶归类问题答复，根据国家标准化管理委员会关于气瓶分类问题的答复意见和《国民经济行业分类GB/T4754-2002注释》，包括液化石油气钢瓶等在内的钢质气瓶应属于金属压力容器，而不属于包装容器。

　　根据这些规定，税务师和企业财务人员一起向当地税务机关进行了陈述、申辩。税务机关法规部门在听取了企业的意见和参考了纳税人提供的行业规定后认为，标委会文件和质检总局答复属于行业权威答复，其关于特殊行业的分类解释应当采信。所以，液化气瓶不属于税法上规定的“包装物”，不需征税。随后税务机关撤销了对该公司的处理、处罚决定。

　　税务师提醒纳税人，要高度关注与经营相关的行业特殊规定，与税法规定进行有机结合。如果企业生产的产品属于行业特例，则要与税务机关及时进行沟通，取得税务机关的认可，以避免不必要的损失。

不同观点——  
haihan235点评——
质量技术监督总局关于气瓶押金征收增值税有关问题（质检特函〔2005〕33号），也就是关于液化气瓶归类问题答复，根据国家标准化管理委员会关于气瓶分类问题的答复意见和《国民经济行业分类GB/T4754-2002注释》，说明液化石油气钢瓶等在内的钢质气瓶应属于金属压力容器（设备），而不属于包装容器。从而否否液化石油气钢瓶不属于增值税规定“包装物是为包装本企业产品而储备的各种容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等，以及各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等（会计上规定）。”
——得出不能按逾期未收回包装物押金而征收增值税的结论来！！

俺做如下评论：
1、行业分类标准是否能做为纳税分类标准？
回答是否定的，因为税法和会计法规属于经济类法的范畴，与行业行政管理法规的立法基础和目的是有本质差异的，一般通常税法会引用借用其它法规，但是税法已经定义了，其他法规的定义就无效了。
如：依据《国民经济行业分类GB/T4754-2002》和行业分类标准：建设工程招标代理、勘察、设计、造价咨询、监理和施工都属于建筑业或者建设部门管理。但是税法上并不认为建设工程招标代理、勘察、设计、造价咨询、监理不属于建筑业劳务而应该开具建安发票缴纳税。
  
同样其中是“勘探”也不是都按服务业劳务缴纳营业税，属于“航空勘探”的，按交通运输业劳务缴纳营业税；属于“钻井勘探”的，按建筑业劳务缴纳营业税；属于“油气勘探”的，按增值税劳务缴纳增值税；只有属于“其他勘探”的，才按服务业劳务缴纳营业税。
  
因此，其他行政管理部门的规定并不能作为税收纳税标准和依据，因为税收是依据经济规律和特点来制定的，不是出于行业规范管理要求来制定的。
    
2、如果不征收增值税，那征收什么税呢？
企业在销售液化石油气收取液化石油气钢瓶押金，是什么行为？
（1）是不是附带销售钢瓶行为？
 显然不是，虽然是有偿行为，但是液化石油气钢瓶的所有权并没有转移。
  
（2）是不是属于出租售钢瓶缴纳营业税？
如果是，由于该企业销售属于液化石油气为主的商业性企业，根据增值税条例规定：一项既涉及销售货物又涉及非增值税劳务的业务，也应当按增值税混合销售行为而缴纳增值税。
   
（3）是不是属于销售货物而收取的价外费用？
增值税中价外费用虽然有“包装费、包装物租金”的明列，但是关键还要看税法上怎么认定“包装物”的定义。也就是说“包装物”的定义是按会计上的定义，还是按行业分类的定义。个人认为税法与会计同属于经济类法规，参照会计上的定义是符合客观性的。理由如下：
   
由于增值税条例将气体纳入“有形动产”中，企业要完成液化石油气的销售行为，就必须有使之形成“有形动产”的定型定量容器和器具，这样，输送气体的管道、存装气体的容器等都是使气体形成“有形动产”器具。因此可以认定液化气瓶属于增值税上特殊包装物，否则液化石油气类气体作为“有形动产”就是一个空话。
  
所以不管企业连气带瓶一起销售，还是连气带瓶出租一起销售，都属于增值税的应税范围。如果说错误：就是应该是在连气带瓶出租一起销售作为增值税的价外费用征收，而不是到一年以后按逾期未收回包装物征收增值税。

后面这段话部分大师不理解，说错误了，俺补充一下：
所有税务局是喜欢先收税，后退税的，并非完全是出于征管的需要。退税的方式不一定就是退款（如果你想选择这个方式，你就慢慢的等走程序吧）。
拿税务局的观点来说：税务局是跑不了的，账是赖不了的！！企业嘛，既能跑得没有影子，也能跑得只剩一个空壳。。。
所以只要符合税法规定能先收就先收吧。。

superpengzz——
税法与行业特殊规定并无矛盾，金属压力容器（设备）既可以当作容器设备来长期储存气体，也可以用作包装物在销售气体时周转使用，根据实际情况判断如何适用税法即可。

此外要正确理解税法中“逾期1年以上未退还液化气包装物押金”的含义。如果液化气瓶一直在反复周转使用，而只是押金挂在账上超过一年，这并不属于“逾期1年以上未退还液化气包装物押金”的情形。只有当液化气瓶一直在用户那里不还回来，才应根据押金时间长短来判断是否逾期1年上，此时对逾期押金暂且征税是合理的。而且如果交税以后确实又发生了退还押金，已交的增值税应该退回。