税务总局2017年37号公告外汇换算的探讨

一、总局解读：对非居民企业取得的财产转让所得，如何进行外汇换算？

按照原《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函〔2009〕698号，此文已被本公告废止，以下称“原国税函〔2009〕698号文件”）第四条规定，在计算股权转让所得时，以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算股权转让价和股权成本价。如果同一非居民企业存在多次投资的，以首次投入资本时的币种计算股权转让价和股权成本价，以加权平均法计算股权成本价；多次投资时币种不一致的，则应按照每次投入资本当日的汇率换算成首次投资时的币种。为进一步简化外汇换算，该项规定被本公告第五条所替代。根据替代后的规定，财产转让收入或财产净值以人民币以外的货币计价的，分扣缴义务人扣缴税款、纳税人自行申报缴纳税款和主管税务机关责令限期缴纳税款三种情形，先将以非人民币计价项目金额按照本公告第四条规定的时点汇率折合成人民币金额；再按企业所得税法第十九条第二项及相关规定计算非居民企业财产转让所得应纳税所得额。举例说明如下：

境外A企业为非居民企业，境内B企业和C企业为居民企业，A企业经过前后两次投资C企业，合计持有C企业40%的股权，2008年8月1日第一次出资100万美元（假设当时人民币汇率中间价为：1美元=8.6元人民币），2010年9月1日第二次投资50万欧元（假设当时人民币汇率中间价为：1欧元=8.9元人民币），2016年1月10日A企业以人民币2000万元将该项股权转让给B企业，合同于当天生效，B企业于2016年1月15日向A企业支付了股权转让款2000万元，假设2016年1月15日，人民币兑美元和欧元的中间价分别为：1美元=6.6元人民币，1欧元=7.2元人民币。则本次交易财产转让收入为2000万元人民币；本次交易财产净值为1020万元人民币（100×6.6+50×7.2）；本次交易应纳税所得额为980万元人民币（2000-1020）。

二、以37号公告方法、实际汇率计算

2016年1月15日人民币兑美元和欧元的实际中间价分别为：1美元=6.5616元人民币，1欧元=7.1468元人民币。

则本次交易财产转让收入为2000万元人民币；本次交易财产净值为1013.5万元人民币（100&t imes;6.5616+50×7.1468）；本次交易应纳税所得额为986.5万元人民币（2000-1013.5）。

三、以698号文方法、实际汇率计算

2010年9月1日银行间外汇市场人民币汇率中间价为：1美元对人民币6.8126元，1欧元对人民币8.6333元，2016年1月15日人民币兑美元和欧元的实际中间价分别为：1美元=6.5616元人民币

股权转让价2000万人民币/6.5616=304.8037万美元

股权成本价100万美元+50万欧元X8.6333/6.8126=100万美元+63.3627万美元=163.3627万美元

应纳税所得额为304.8037-163.3627=141.441万美元，折合人民币141.441万美元X6.5616=928.0793万元人民币。

四、结论

对非居民企业取得的财产转让所得，外汇换算方法确实简化了，但结果却不同，从本案例看应纳税所得额反而增加了。