实物折扣销售四种业务的会计处理

　　实物折扣，是指销货方在销售过程中，当购买方购买货物时配送、赠送一定数量的货物，而与之相对的商业折扣在《企业会计准则第14号——收入》第七条规定，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。可见，实物折扣的实质是以“货物”取代“价格”的商业折扣，即以赠送货物代替价格折让的商业折扣。

　　一般情况下，实物折扣有如下几种形式：买一赠一、买十赠一等降价销售；捆绑销售（送同类不同型号产品、送非同类产品）；赠送小礼品；有奖销售等。下面笔者以实例对各种形式的实物折扣从会计和税法角度进行对比阐述。

　　一、买一赠一实例
      某电器公司年末促销，规定凡购买3 000元的家用电器即可获赠不含税单价200元的电饭锅一台，该电饭锅的成本为160元。（开票时，票面只体现大件家用电器的数量、金额、赠送的电饭锅在备注中标明），笔者认为，对赠送的电饭锅应进行如下账务处理：

借：销售费用 194
贷：库存商品 160
应交税费——应交增值税（销项税额） 34（200×17%）

　　可以看出，对赠送的电饭锅不计收入，但结转成本，同时计提销项税额。

　　不计入收入，是因为对于单价200元的电饭锅为免费赠送，不能满足收入确认条件的第4条“相关的经济利益很可能流入企业”；计提销项税额，是因为税法规定“如果销售者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款项不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例‘视同销售货物’中的‘赠送他人’计算征收增值税”。

　　企业所得税方面，由于此笔业务无法实现“销售额和折扣额在同一张销售发票上注明”《国家税务局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》（国税函[1997]472号），因此也必须按视同销售，即200元不能从销售额中扣除，调增200元视同销售收入。

　　由此可见，买一赠一在税务处理时应完全按照税法相关规定执行，会计处理时应注意销项税额的计提。

　　二、买十赠一实例
        A企业对其电子产品实行买十赠一销售政策，B企业一次性购买A企业该产品400件，A企业另赠送B企业40件，货款尚未收回。电子产品不含税单价为2 000元，生产成本为1 800元，A、B为非关联企业，双方均为增值税一般纳税人（开票时，以减少开票单价的形式把实物折扣体现在同一张发票上）。

　　笔者认为，A企业的账务应按如下处理：

借：应收账款 936 000
贷：主营业务收入 800 000（400×2 000）
　　 应交税费——应交增值税（销项税额）136 000（800 000×17%）

　　借：主营业务成本 792 000
贷：库存商品 792 000（440×1 800）

　　对此笔业务，企业的开票数量为400，但单价为400×2 000÷440=1 818.18元。

　　此笔业务的特别之处在于，企业在开票时，以减少开票单价的形式变相的把实物折扣在同一张发票上注明了，因此，对于买十赠一等实物折扣销售行为，可以完全参照商业折扣（折扣销售）的处理办法执行。其关键问题是：是否以实际销售货物和赠送货物之和为基数，相应减少开票单价，使“销售额和折扣额在同一张销售发票上注明”，从而符合税法规定。

　　由此可以看出，虽然这种销售行为也属于实物折扣，但只要企业正确的减少了开票单价，就可以不必再拘泥于形式，按照商业折扣进行税务处理。

　　三、捆绑销售（送同类不同型号产品）实例 
        某洗发水公司销售洗发水，原价12元，成本5元。现捆绑价值2.4元的小瓶体验装一同销售，小瓶装成本1元。捆绑后售价仍为12元，即所谓的“加量不加价”，开具发票仍与单瓶销售相同（以上价格均指不含税单价）。

　　那么洗发水公司的账务处理应为：

借：银行存款（应收账款） 14.04
贷：主营业务收入 12
应交税费——应交增值税（销项税额） 2.04（12×17%）

　　借：主营业务成本 6（1+5）
　　 贷：库存商品 6

      可以看出，虽然我们也可以将此笔业务看作是对原产品“打八折”（12×8%=9.6元，即12-2.4=9.6元）销售，但此种账务处理相当于收入相同的情况下，企业成本增加，即“加量不加价”的成本由企业负担。对捆绑的小瓶体验装不必再按照教条的税法规定“视同销售”按“捐赠处理”，可按企业正常的销售行为处理。

　　但需要注意的是，由于此笔业务不能满足“销售额和折扣额在同一张销售发票上注明”，企业如果按“打八折”的形式进行账务处理，即按9.6元计收入，按5元结转成本，而把捆绑的小瓶装转到销售费用科目，则存在隐匿收入，多计费用的问题，故笔者在这里不提倡。

　　四、其他的实物折扣形式类似的，我们可以比照买一赠一来处理捆绑销售中的捆绑非同类产品、赠送小礼品和有奖销售等形式。