《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》应用指南（2014）

　　五、关于在子公司中权益的披露

　　(一)企业集团的构成情况

　　企业应当在合并财务报表附注中披露企业集团的构成，包括子公司的名称、主要经营地及注册地(一般指国家或地区)、业务性质、企业的持股比例(或类似权益比例，下同)等。企业对子公司的持股比例不同于企业持有的表决权比例的，还应当披露该表决权比例。企业可以采用表1的格式来反映企业集团的构成情况：

　　(二)重要的非全资子公司的相关信息

　　子公司少数股东持有的权益对企业集团重要的，企业还应当在合并财务报表附注中披露下列信息：(1)子公司少数股东的持股比例。子公司少数股东的持股比例不同于其持有的表决权比例的，企业还应当披露该表决权比例。(2)当期归属于子公司少数股东的损益以及向少数股东支付的股利。(3)子公司在当期期末累计的少数股东权益余额。(4)子公司的主要财务信息。如果单个非全资子公司的少数股东权益对企业集团而言并不重要，则不需要披露上述信息。

　　除子公司的主要财务信息外，企业可以采用表2的格式来披露上述(1)至(3)项要求的信息。

　　本准则要求企业披露重要非全资子公司的主要财务信息，以帮助财务报表使用者了解重要的少数股东权益对整个企业集团的业务活动和现金流量的影响。重要非全资子公司的主要财务信息包括：流动资产、非流动资产、流动负债、非流动负债、营业收入、净利润、综合收益等。企业可以采用表3的格式来披露重要非全资子公司的主要财务信息。

　　本表数据来源于重要非全资子公司的财务报表，不是根据少数股东的持股比例计算出来的金额。本表数据还需要经过一定调整，包括以合并日子公司可辨认资产和负债的公允价值为基础进行的调整，以及因母公司与子公司会计政策不一致而按照母公司会计政策对子公司财务报表进行的调整等，但不需要抵销企业集团成员企业之间的内部交易。

　　企业在子公司中的权益(或权益的一部分)按照《企业会计准则第30号——财务报表列报》划分为持有待售资产的，不需要披露该子公司的上述主要财务信息。

　　(三)对使用企业集团资产和清偿企业集团债务的重大限制

　　使用企业集团资产和清偿企业集团债务存在重大限制的，企业应当在合并财务报表附注中披露下列信息：(1)该限制的内容，包括对母公司或其子公司与企业集团内其他主体相互转移现金或其他资产的限制，以及对企业集团内主体之间发放股利或进行利润分配、发放或收回贷款或垫款等的限制。(2)子公司少数股东享有保护性权利，并且该保护性权利对企业使用企业集团资产或清偿企业集团负债的能力存在重大限制的，该限制的性质和程度。(3)该限制涉及的资产和负债在合并财务报表中的金额。

　　企业集团成员企业使用企业集团资产和清偿企业集团债务可能因法律、行政法规的规定以及合同协议的约定而受到重大限制。本准则要求企业根据重要性原则判断限制是否重大，并在合并财务报表附注中披露对使用企业集团资产和清偿企业集团债务存在的重大限制。

　　此外，子公司的少数股东可能享有保护性权利。根据合并财务报表准则，保护性权利是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。例如，根据协议，母公司动用子公司资产、清偿子公司债务必须经过子公司少数股东的批准。保护性权利对企业使用企业集团资产或清偿企业集团负债的能力存在重大限制的，企业应当披露该限制的性质和程度。

　　上述重大限制对企业集团的资产和负债产生一定影响，企业应当在合并财务报表附注中披露该限制涉及的资产和负债在合并财务报表中的金额。

　　【例4】甲企业集团主要从事金融业务，总部设在中国，并在多个国家设立了子公司。甲集团在其2×15年报的合并财务报表附注中就集团成员企业使用企业集团资产和清偿企业集团债务受到的重大限制作出如下披露：

　　本集团在欧洲的子公司乙公司因当地法律中有关银行资本充足率的规定使乙公司向母公司转移现金或其他资产的能力受到重大限制，该项限制涉及的资产在合并财务报表中的金额为73亿元(2×14年的金额为71亿元)。

　　本集团在欧洲的子公司丙公司需要遵循当地政府有关金融企业保持流动性的要求，根据该要求，丙公司不能使用已确认但未实现的收益进行利润分配。该限制涉及的金额为350万元(2×14年的金额为400万元)。

　　本集团有多家投资基金，这些投资基金是纳入合并财务报表范围的结构化主体。投资基金持有的资产具有专门用途，按照相关合同约定，对这部分资产不得擅自改变用途并转移至本集团的其他成员企业。该限制涉及的资产在合并财务报表中的金额为4.8亿元(2×14年的金额为4.5亿元)。

　　本集团在非洲的子公司丁公司需要遵循当地外汇管理政策，根据该政策，丁公司必须经过当地外汇管理局的批准才能向母公司及其他投资者支付现金股利。丁公司2×15年12月31日现金及现金等价物的金额为500万元。

　　(四)纳入合并财务报表范围的结构化主体的相关信息

　　企业存在纳入合并财务报表范围的结构化主体的，应当在合并财务报表附注中披露与该结构化主体相关的风险信息。与结构化主体相关的风险主要是指企业或其子公司需要依合同约定或因其他原因向结构化主体提供财务支持或其他支持，包括帮助结构化主体取得财务支持。

　　本准则所指的支持不属于企业日常的经营活动，通常是由特定事项触发的交易。例如，当纳入合并财务报表范围的结构化主体流动性紧张或资产信用评级被降低时，企业作为母公司可能需要向结构化主体提供流动性支持，或与结构化主体进行资产置换来提高结构化主体的资产信用评级，使结构化主体恢复到正常的经营状态。本准则所指的“财务支持”(即直接或间接地向结构化主体提供经济资源)通常包括：向结构化主体无偿提供资金;增加对结构化主体的权益投资;向结构化主体提供长期贷款;豁免结构化主体所欠的债务;从结构化主体购入资产，或购买结构化主体发行的证券;按照偏离市场公允价值的价格与结构化主体进行交易，造成企业资源的净流出;企业就结构化主体的经营业绩向第三方提供保证或承诺;其他情形。本准则所指的“其他支持”通常是非财务方面的支持，例如提供人力资源管理或其他管理服务等。

　　1.有合同约定的情况

　　本准则规定，对纳入合并财务报表范围的结构化主体，合同约定企业或其子公司向该结构化主体提供财务支持的，应当披露提供财务支持的合同条款，包括可能导致企业承担损失的事项或情况。

　　【例5】甲公司是乙结构化主体的发起人，能够控制乙主体并将其纳入合并财务报表范围。甲公司在其2×15年报的合并财务报表附注中对有关事项披露如下：甲公司与乙主体以合同方式约定，如果乙主体资产的信用评级降至AAA级以下，甲公司将同乙主体进行资产交换，甲公司用信用评级为AAA级资产换取乙主体相同公允价值但信用许级低于AAA级的资产，用于交换的资产的公允价值上限为1 000万元。

　　2.没有合同约定的情况

　　本准则规定，对纳入合并财务报表范围的结构化主体，在没有合同约定的情况下，企业或其子公司当期向该结构化主体提供了财务支持或其他支持，企业应当披露所提供支持的类型、金额及原因，包括帮助该结构化主体获得财务支持的情况。其中，企业或其子公司当期对以前未纳入合并财务报表范围的结构化主体提供了财务支持或其他支持并且该支持导致企业控制了该结构化主体的，企业还应当披露决定提供支持的相关因素。

　　【例6】甲公司是乙结构化主体的发起人，能够控制乙主体并将其纳入合并财务报表范围。甲公司在其2×15年报的合并财务报表附注中对有关事项披露如下：2×15年7月，乙主体所持有的资产信用评级下降，由原先的AAA级下降至AA级，很有可能被迫回购其发行的中长期债券。为此，本公司在没有合同约定的情况下，仍将信用评级为AAA的资产按照该资产的公允价值2 000万换取乙主体相同公允价值但信用评级为AA级的资产，使乙主体资产的信用评级维持在AAA级。

　　3.向结构化主体提供支持的意图

　　本准则规定，对纳入合并财务报表范围的结构化主体，企业存在向该结构化主体提供财务支持或其他支持的意图的，应当披露该意图，包括帮助该结构化主体获得财务支持的意图。本准则所指的“意图”是指企业基本决定将在未来期间向结构化主体提供财务支持或其他支持，具体表现为适当级别的企业高管批准了企业向结构化主体提供支持的计划或者方案。如果计划或者方案仅处于酝酿阶段，尚未获得企业高管批准，则不属于本准则所称的意图，也不需要进行披露。

　　(五)企业在其子公司的所有者权益份额发生变化的情况

　　1.不丧失控制权的情况

　　企业在其子公司所有者权益份额发生变化且该变化未导致企业丧失对子公司控制权的，应当在合并财务报表附注中披露该变化对本企业所有者权益的影响。在不丧失控制权的情况下，子公司仍纳入合并财务报表范围，但这一交易会影响合并财务报表中少数股东权益等金额，对本企业所有者权益产生影响，本准则要求企业在合并财务报表附注中披露该变化对本企业所有者权益的影响。

　　【例7】甲公司持有乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制。2×14年1月，甲公司将其持有的乙公司的部分股份对外出售(占乙公司股份的20%)，该项交易未导致甲公司丧失对乙公司的控制权。

　　甲公司在2×14年报的合并财务报表附注中对该项交易的披露如下：甲公司于2×14年1月处置部分对乙公司的投资(占乙公司股份的20%)，但未丧失对乙公司的控制权。处置股权取得的对价为2 600万元，该项交易导致少数股东权益增加2 400万元，资本公积增加200万元。

　　2.丧失控制权的情况

　　企业丧失对子公司控制权的，如果企业还有其他子公司并需要编制合并财务报表，应当在合并财务报表附注中披露按照合并财务报表准则计算的下列信息：(1)由于丧失控制权而产生的利得或损失以及相应的列报项目。(2)剩余股权在丧失控制权日按照公允价值重新计算而产生的利得或损失。

　　【例8】甲公司持有乙公司60%的股权，能够对乙公司实施控制。2×14年6月，甲公司将其持有的乙公司的部分股份对外出售(占乙公司股份的40%)，该项交易导致甲公司丧失了对乙公司的控制权，但仍对乙公司具有重大影响。

　　甲公司在2×14年报的合并财务报表附注中对该项交易的披露如下：甲公司2×14年6月处置部分对乙公司的投资(占乙公司股份的40%)，丧失了对乙公司的控制权。处置股权取得的对价为6 000万元，该项交易的收益为720万元，列示在合并财务报表的“投资收益”项目中。处置当日剩余股权的公允价值为3 000万元，剩余股权按照公允价值计量而产生的利得为200万元。

　　(六)投资性主体的相关信息

　　企业按照合并财务报表准则被确定为投资性主体，且存在未纳入合并财务报表范围的子公司，并对该子公司权益按照公允价值计量且其变动计入当期损益的，应当在财务报表附注中对该情况予以说明。同时，应当披露该子公司的基础信息和与权益相关的风险信息。

　　1.未纳入合并财务报表范围的子公司的基础信息

　　企业(母公司)是投资性主体的，对未纳入合并财务报表范围的子公司，企业应当披露下列基础信息：

　　(1)子公司的名称、主要经营地及注册地(一般指国家或地区)。

　　(2)企业对子公司的持股比例。持股比例不同于企业持有的表决权比例的，企业还应当披露该表决权比例。

　　企业的子公司也是投资性主体且该子公司存在未纳入合并财务报表范围的下属子公司的，企业应当按照上述要求披露该下属子公司的相关信息。

　　2.与权益相关的风险信息

　　企业是投资性主体的，对其在未纳入合并财务报表范围的子公司中的权益，应当披露与该权益相关的风险信息：

　　(1)该未纳入合并财务报表范围的子公司以发放现金股利、归还贷款或垫款等形式向企业转移资金的能力存在重大限制的，企业应当披露该限制的性质和程度。

　　(2)企业存在向未纳入合并财务报表范围的子公司提供财务支持或其他支持的承诺或意图的，企业应当披露该承诺或意图，包括帮助该子公司获得财务支持的承诺或意图。在没有合同约定的情况下，企业或其子公司当期向未纳入合并财务报表范围的子公司提供财务支持或其他支持的，企业应当披露提供支持的类型、金额及原因。

　　(3)合同约定企业或未纳入合并财务报表范围的子公司向未纳入合并财务报表范围，但受企业控制的结构化主体提供财务支持的，企业应当披露相关合同条款，以及可能导致企业承担损失的事项或情况。在没有合同约定的情况下，企业或其未纳入合并财务报表范围的子公司当期向原先不受企业控制且未纳入合并财务报表范围的结构化主体提供财务支持或其他支持，并且所提供的支持导致企业控制该结构化主体的，企业应当披露决定提供上述支持的相关因素。