《企业会计准则第30号——财务报表列报》应用指南(2014)

来源:税屋 作者:税屋 人气: 发布时间:2019-10-24
摘要:一、总体要求 《企业会计准则第30号财务报表列报》(以下简称本准则)规范了财务报表的列报。 列报,是指交易和事项在报表中的列示和在附注中的披露。其中,列示通常反映资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益(或股东权益,下同)变动表等报表中的信息,...
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  一、总体要求

  《企业会计准则第30号——财务报表列报》(以下简称“本准则”)规范了财务报表的列报。

  列报,是指交易和事项在报表中的列示和在附注中的披露。其中,“列示”通常反映资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益(或股东权益,下同)变动表等报表中的信息,“披露”通常反映附注中的信息。本准则主要规范了财务报表的组成,财务报表列报的基本要求,资产负债表、利润表、所有者权益变动表的列示和附注的披露内容、结构及其编制方法等问题。

  本准则规定,财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”,即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注,并且这些组成部分在列报上具有同等的重要程度,企业不得强调某张报表或某些报表(或附注)较其他报表(或附注)更为重要。本准则规定,企业应当依据各项会计准则确认和计量的结果编制财务报表;企业编制财务报表时应当对企业持续经营能力进行评估;企业应当按照权责发生制编制财务报表,但现金流量表信息除外;企业财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致;企业单独列报或汇总列报相关项目时应当遵循重要性原则;企业财务报表项目一般不得以金额抵销后的净额列报;企业应当列报可比会计期间的比较数据等。

  本准则规定,资产负债表应当按照资产、负债和所有者权益三大类别分类列报,并且资产和负债应当按照流动性列示。利润表应当对费用按照功能分类进行列报,同时在附注中披露费用按照性质分类的利润表补充资料;利润表中其他综合收益项目应当根据其他相关会计准则的规定分为“以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目”和“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”两类列报。所有者权益变动表应当反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况,综合收益和与所有者(或股东)的资本交易导致的所有者权益变动应当分别列示。本准则还对附注至少披露的信息进行了规范。

  企业应当根据本准则及应用指南的规定,并结合自身经营活动的性质,确定本企业适用的财务报表格式。企业如存在特殊项目或特殊行业企业确有特别需要的,可以结合本企业的实际情况,在本应用指南规定的财务报表格式的基础上对财务报表格式进行相应调整和补充。

  二、关于适用范围

  本准则规定,本准则适用于个别财务报表和合并财务报表,以及年度财务报表和中期财务报表。在遵循本准则的基础上,企业编制合并财务报表的,还应当遵循《企业会计准则第33号——合并财务报表》。企业编制中期财务报表的,还应当遵循《企业会计准则第32号——中期财务报告》,中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注,企业可以根据需要自行决定是否编制中期所有者权益变动表。与年度财务报表相比,除中期财务报告中的附注披露可适当简化外,中期资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表(如果编制的话)的格式和内容应当与年度财务报表相一致。

  从财务报表组成部分来看,本准则主要对资产负债表、利润表、所有者权益变动表的列报和附注的披露进行了规范,企业编制现金流量表还应当遵循《企业会计准则第31号——现金流量表》,但是本准则对财务报表列报的基本要求同样适用于现金流量表的列报。本准则对财务报表列报进行了原则性和框架性的规定,是企业列报财务报表的最低要求,企业还应当同时遵循其他会计准则中规定的特殊列报要求。

  三、关于财务报表列报的基本要求

  (一)依据各项会计准则确认和计量的结果编制财务报表

  企业应当根据实际发生的交易和事项,遵循《企业会计准则——基本准则》(以下简称“基本准则”)、各项具体会计准则及解释的规定进行确认和计量,并在此基础上编制财务报表。企业应当在附注中对这一情况作出声明,只有遵循了企业会计准则的所有规定时,财务报表才应当被称为“遵循了企业会计准则”。同时,企业不应以在附注中披露代替对交易和事项的确认和计量,也就是说,企业采用的不恰当的会计政策,不得通过在附注中披露等其他形式予以更正,企业应当对交易和事项进行正确的确认和计量。

  此外,如果按照各项会计准则规定披露的信息不足以让报表使用者了解特定交易或事项对企业财务状况、经营成果和现金流量的影响时,企业还应当披露其他的必要信息。

  (二)列报基础

  本准则规定,企业应当以持续经营为基础编制财务报表。持续经营是会计的基本前提,也是会计确认、计量及编制财务报表的基础。在编制财务报表的过程中,企业管理层应当全面评估企业的持续经营能力。企业管理层在对企业持续经营能力进行评估时,应当利用其所有可获得的信息,评估涵盖的期间应包括企业自资产负债表日起至少12个月,评估需要考虑的因素包括宏观政策风险、市场经营风险、企业目前或长期的盈利能力、偿债能力、财务弹性以及企业管理层改变经营政策的意向等。评价结果表明对持续经营能力产生重大怀疑的,企业应当在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的影响因素以及企业拟采取的改善措施。

  企业在评估持续经营能力时应当结合考虑企业的具体情况。通常情况下,如果企业过去每年都有可观的净利润,并且易于获取所需的财务资源,则对持续经营能力的评估易于判断,这表明企业以持续经营为基础编制财务报表是合理的,而无需进行详细的分析。反之,如果企业过去多年有亏损的记录等情况,则需要通过考虑更加广泛的,相关因素来作出评价,比如目前和预期未来的获利能力、债务清偿计划、替代融资的潜在来源等。

  企业如果存在以下情况之一,则通常表明其处于非持续经营状态:(1)企业已在当期进行清算或停止营业;(2)企业已经正式决定在下一个会计期间进行清算或停止营业;(3)企业已确定在当期或下一个会计期间没有其他可供选择的方案而将被迫进行清算或停止营业。企业处于非持续经营状态时,应当采用清算价值等其他基础编制财务报表,比如破产企业的资产采用可变现净值计量、负债按照其预计的结算金额计量等。在非持续经营情况下,企业应当在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报、披露未以持续经营为基础的原因以及财务报表的编制基础。

  (三)权责发生制

  本准则规定,除现金流量表按照收付实现制编制外,企业应当按照权责发生制编制其他财务报表。在采用权责发生制会计的情况下,当项目符合基本准则中财务报表要素的定义和确认标准时,企业就应当确认相应的资产、负债、所有者权益、收入和费用,并在财务报表中加以反映。

  (四)列报的一致性

  可比性是会计信息质量的一项重要质量要求,目的是使同一企业不同期间和同一期间不同企业的财务报表相互可比。本准则规定,财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致,不得随意变更。这一要求不仅只针对财务报表中的项目名称,还包括财务报表项目的分类、排列顺序等方面。

  在下列情况下,企业可以变更财务报表项目的列报:(1)会计准则要求改变财务报表项目的列报;(2)企业经营业务的性质发生重大变化或对企业经营影响较大的交易或事项发生后,变更财务报表项目的列报能够提供更可靠、更相关的会计信息。企业变更财务报表项目列报的,应当根据本准则的有关规定提供列报的比较信息。

  (五)依据重要性原则单独或汇总列报项目

  关于项目在财务报表中是单独列报还是汇总列报,应当依据重要性原则来判断。总的原则是,如果某项目单个看不具有重要性,则可将其与其他项目汇总列报;如具有重要性,则应当单独列报。企业应当遵循如下规定:

  性质或功能不同的项目,一般应当在财务报表中单独列报,但是不具有重要性的项目可以汇总列报。比如,存货和固定资产在性质上和功能上都有本质差别,必须分别在资产负债表上单独列报。

  性质或功能类似的项目,一般可以汇总列报,但是对其具有重要性的类别应该单独列报。比如,原材料、低值易耗品等项目在性质上类似,均通过生产过程形成企业的产品存货,因此可以汇总列报,汇总之后的类别统称为“存货”在资产负债表上单独列报。

  项目单独列报的原则不仅适用于报表,还适用于附注。某些项目的重要性程度不足以在资产负债表、利润表、现金流量表或所有者权益变动表中单独列示,但对附注却具有重要性,在这种情况下应当在附注中单独披露。比如,对某制造业企业而言,原材料、在产品、库存商品等项目的重要性程度不足以在资产负债表上单独列示,因此在资产负债表上汇总列示,但是鉴于其对该制造业企业的重要性,应当在附注中单独披露。

  4.本准则规定在财务报表中单独列报的项目,企业应当单独列报。其他会计准则规定单独列报的项目,企业应当增加单独列报项目。

  重要性是判断财务报表项目是否单独列报的重要标准。本准则规定,重要性是指在合理预期下,如果财务报表某项目的省略或错报会影响使用者据此作出经济决策的,则该项目就具有重要性。企业在进行重要性判断时,应当根据所处环境,从项目的性质和金额大小两方面予以判断:

  一方面,应当考虑该项目的性质是否属于企业日常活动、是否显著影响企业的财务状况、经营成果和现金流量等因素;另一方面,判断项目金额大小的重要性,应当通过单项金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、营业收入总额、营业成本总额、净利润、综合收益总额等直接相关或所属报表单列项目金额的比重加以确定。企业对于各个项目的重要性判断标准一经确定,不得随意变更。

  (六)财务报表项目金额间的相互抵销

  本准则规定,财务报表项目应当以总额列报,资产和负债、收入和费用、直接计入当期利润的利得项目和损失项目的金额不能相互抵销,即不得以净额列报,但企业会计准则另有规定的除外。比如,企业欠客户的应付款不得与其他客户欠本企业的应收款相抵销,否则就掩盖了交易的实质。再如,收入和费用反映了企业投入和产出之间的关系,是企业经营成果的两个方面,为了更好地反映经济交易的实质、考核企业经营管理水平以及预测企业未来现金流量,收入和费用不得相互抵销。

  本准则规定以下三种情况不属于抵销:

  1.一组类似交易形成的利得和损失以净额列示的,不属于抵销。例如,汇兑损益应当以净额列报,为交易目的而持有的金融工具形成的利得和损失应当以净额列报。但是,如果相关的利得和损失具有重要性,则应当单独列报。

  资产或负债项目按扣除备抵项目后的净额列示,不属于抵销。例如,资产计提的减值准备,实质上意味着资产的价值确实发生了减损,资产项目应当按扣除减值准备后的净额列示,这样才反映了资产当时的真实价值。

  非日常活动产生的利得和损失,以同一交易形成的收益扣减相关费用后的净额列示更能反映交易实质的,不属于抵销。非日常活动并非企业主要的业务,非日常活动产生的损益以收入扣减费用后的净额列示,更能有利于报表使用者的理解。例如,非流动资产处置形成的利得或损失,应当按处置收入扣除该资产的账面金额和相关销售费用后的净额列报。

  (七)比较信息的列报

  本准则规定,企业在列报当期财务报表时,至少应当提供所有列报项目上一个可比会计期间的比较数据,以及与理解当期财务报表相关的说明,目的是向报表使用者提供对比数据,提高信息在会计期间的可比性。列报比较信息的这一要求适用于财务报表的所有组成部分,即既适用于四张报表,也适用于附注。

  通常情况下,企业列报所有列报项目上一个可比会计期间的比较数据,至少包括两期各报表及相关附注。当企业追溯应用会计政策或追溯重述、或者重新分类财务报表项目时,按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》等的规定,企业应当在一套完整的财务报表中列报最早可比期间期初的财务报表,即应当至少列报三期资产负债表、两期其他各报表(利润表、现金流量表和所有者权益变动表)及相关附注。其中,列报的三期资产负债表分别指当期期末的资产负债表、上期期末(即当期期初)的资产负债表、以及上期期初的资产负债表。

  企业根据本准则的规定确需变更财务报表项目列报的,应当至少对可比期间的数据按照当期的列报要求进行调整,并在附注中披露调整的原因和性质、以及调整的各项目金额。但是,在某些情况下,对可比期间比较数据进行调整是不切实可行的,比如,企业在以前期间可能没有按照可以进行重新分类的方式收集数据,并且重新生成这些信息是不切实可行的,则企业应当在附注中披露不能调整的原因、以及假设金额重新分类可能进行的调整的性质。

  关于企业变更会计政策或更正差错时要求的对比较信息的调整,由《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规范。

  (八)财务报表表首的列报要求

  财务报表通常与其他信息(如企业年度报告等)一起公布,企业应当将按照企业会计准则编制的财务报告与一起公布的同一文件中的其他信息相区分。

  本准则规定,企业在财务报表的显著位置(通常是表首部分)应当至少披露下列基本信息:

  编报企业的名称。如企业名称在所属当期发生了变更的,还应明确标明。

  对资产负债表而言,应当披露资产负债表日;对利润表、现金流量表、所有者权益变动表而言,应当披露报表涵盖的会计期间。

  货币名称和单位。按照我国企业会计准则的规定,企业应当以人民币作为记账本位币列报,并标明金额单位,如人民币元、人民币万元等。

  财务报表是合并财务报表的,应当予以标明。

  (九)报告期间

  本准则规定,企业至少应当按年编制财务报表。根据《中华人民共和国会计法》的规定,会计年度自公历1月1日起至12月31日止。因此,企业在编制年度财务报表时,可能存在年度财务报表涵盖的期间短于一年的情况,比如企业在年度中间(如3月1日)开始设立等。在这种情况下,企业应当披露年度财务报表的实际涵盖期间及其短于一年的原因,并应当说明由此引起财务报表项目与比较数据不具可比性这一事实。

  四、关于资产负债表

  资产负债表是反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表,即反映了某一特定日期关于企业资产、负债、所有者权益及其相互关系的信息。

  (一)资产负债表列报的总体要求

  1.分类别列报

  资产负债表列报应当如实反映企业在资产负债表日所拥有的资源、所承担的负债以及所有者所拥有的权益。本准则规定,资产负债表应当按照资产、负债和所有者权益三大类别分类列报。

  2.资产和负债按流动性列报

  本准则规定,资产负债表上资产和负债应当按照流动性分别分为流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债列示。流动性,通常按资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。本准则规定,企业应当先列报流动性强的资产或负债,再列报流动性弱的资产或负债。

  对于一般企业(比如工商企业)而言,通常在明显可识别的营业周期内销售产品或提供服务,应当将资产和负债分别分为流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债列示,有助于反映本营业周期内预期能实现的资产和应偿还的负债。但是,对于银行、证券、保险等金融企业而言,其销售产品或提供服务不具有明显可识别营业周期,在经营内容上也不同于一般企业,导致其资产和负债的构成项目也与一般企业有所不同,具有特殊性,金融企业的有些资产或负债无法严格区分为流动资产和非流动资产。在这种情况下,按照流动性列示往往能够提供可靠且更相关信息,因此,本准则规定,金融企业等特殊行业企业等可以大体按照流动性顺序列示所有的资产和负债。

  本准则规定,对于从事多种经营的企业,可以采用混合的列报基础进行列报,即对一部分资产和负债按照流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债列报,同时对其他资产和负债按照流动性顺序列报,但前提是能够提供可靠且更加相关的信息。

  3.列报相关的合计、总计项目

  资产负债表中的资产类至少应当列示流动资产和非流动资产的合计项目;负债类至少应当列示流动负债、非流动负债以及负债的合计项目;所有者权益类应当列示所有者权益的合计项目。

  但是,按照企业的经济性质列报“流动资产合计”、“非流动资产合计”、“流动负债合计”、“非流动负债合计”等项目不切实可行的,则无需列报这些项目。比如,金融企业等特殊行业企业的资产和负债按照流动性顺序列报的情况。资产负债表遵循了“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式,把企业在特定时日所拥有的经济资源和与之相对应的企业所承担的债务及偿债以后属于所有者的权益充分反映出来。因此,本准则规定,资产负债表应当分别列示资产总计项目和负债与所有者权益之和的总计项目,并且这二者的金额应当相等。

  (二)资产的列报

  资产负债表中的资产反映由过去的交易、事项形成并由企业在某一特定日期所拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。根据本准则的规定,资产应当按照流动资产和非流动资产两大类别在资产负债表中列示,在流动资产和非流动资产类别下进一步按性质分项列示。

  1.流动资产和非流动资产的划分

  本准则规定,资产满足下列条件之一的,应当归类为流动资产:

  (1)预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用。这主要包括存货、应收账款等资产。需要指出的是,变现一般针对应收账款等而言,指将资产变为现金;出售一般针对产品等存货而言;耗用一般指将存货(如原材料)转变成另一种形态(如产成品)。

  (2)主要为交易目的而持有。比如一些根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》划分的交易性金融资产。但是,并非所有交易性金融资产均为流动资产,比如自资产负债表日起超过12个月到期且预期持有超过12个月的衍生工具应当划分为非流动资产或非流动负债。

  (3)预计在资产负债表日起一年内(含一年,下同)变现。

  (4)自资产负债表日起一年内,交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。

  本准则规定,流动资产以外的资产应当归类为非流动资产。

  对于同时包含资产负债表日后一年内和一年之后预期将收回或清偿金额的资产和负债单列项目,本准则还要求企业应当披露超过一年后预期收回或清偿的金额。比如,金融企业资产负债表中的资产和负债项目按照流动性顺序列示,有些资产或负债项目中同时包含了资产负债表日后一年内和一年之后预期收回或清偿的金额,针对这些项目,企业应当在附注中披露资产负债表日后一年之后预期收回或清偿的金额。再如,房地产开发企业的正常营业周期通常长于一年,其已经开发完工和正在开发的房地产作为存货在资产负债表的流动资产部分列示,企业对于该存货还应当在附注中披露资产负债表日后一年之后预期收回的金额。

  2.正常营业周期

  本准则在判断流动资产、流动负债时所指的正常营业周期,是指企业从购买用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间。

  正常营业周期通常短于一年,在一年内有几个营业周期。但是,因生产周期较长等导致正常营业周期长于一年的,尽管相关资产往往超过一年才变现、出售或耗用,仍应当划分为流动资产。

  例如,房地产开发企业开发用于出售的房地产开发产品,造船企业制造的用于出售的大型船只等,从购买原材料进入生产,到制造出产品出售并收回现金或现金等价物的过程,往往超过一年,在这种情况下,与生产循环相关的产成品、应收账款、原材料尽管超过一年才变现、出售或耗用,仍应作为流动资产列示。

  当正常营业周期不能确定时,企业应当以一年(12个月)作为正常营业周期。

  3.持有待售的非流动资产的列报

  对于根据企业会计准则划分为持有待售的非流动资产(比如固定资产、无形资产、长期股权投资等)的列报,本准则规定,被划分为持有待售的非流动资产应当归类为流动资产;本准则同时还规定,被划分为持有待售的非流动负债应当归类为流动负债。

  持有待售的非流动资产既包括单项资产也包括处置组,处置组是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。因此,无论是被划分为持有待售的单项非流动资产还是处置组中的资产,都应当在资产负债表的流动资产部分单独列报;类似地,被划分为持有待售的处置组中的与转让资产相关的负债应当在资产负债表的流动负债部分单独列报。

  (三)负债的列报

  资产负债表中的负债反映在某一特定日期企业所承担的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据本准则的规定,负债应当按照流动负债和非流动负债在资产负债表中进行列示,在流动负债和非流动负债类别下再进一步按性质分项列示。

  1.流动负债与非流动负债的划分

  流动负债的判断标准与流动资产的判断标准相类似。本准则规定,负债满足下列条件之一的,应当归类为流动负债:

  (1)预计在一个正常营业周期中清偿。

  (2)主要为交易目的而持有。

  (3)自资产负债表日起一年内到期应予以清偿。

  (4)企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上。

  关于可转换工具负债成分的分类,本准则还规定,负债在其对于方选择的情况下可通过发行权益进行清偿的条款与在资产负债表日负债的流动性划分无关。

  【例1】2×14年12月1日,甲公司发行面值为5 000 000元的可转换债券,每张面值1 000元,期限5年,到期前债券持有人有权随时按每张面值1 000元的债券转换50股的转股价格,将持有的债券转换为甲公司的普通股。根据这一转换条款,甲公司有可能在该批债券到期前(包括资产负债表日起12个月内)予以清偿,但甲公司在2×14年12月31日资产负债表日判断该可转换债券的负债成分为流动负债还是非流动负债时,不应考虑转股导致的清偿情况,因此,该可转换债券的负债成分在2×14年12月31日甲公司的资产负债表上仍应当分类为非流动负债(假定不考虑其他因素和情况)。

  本准则规定,企业在应用流动负债的判断标准时,应当注意以下两点:(1)企业对资产和负债进行流动性分类时,应当采用相同的正常营业周期。(2)企业正常营业周期中的经营性负债项目即使在资产负债表日后超过一年才予清偿的,仍应划分为流动负债。经营性负债期中使用的营运资金的一部分。

  2.资产负债表日后事项对流动负债与非流动负债划分的影响

  流动负债与非流动负债的划分是否正确,直接影响到对企业短期和长期偿债能力的判断。企业在判断流动负债与非流动负债的划分时,对于资产负债表日后事项对流动负债与非流动负债划分的影响,需要特别加以考虑。总的判断原则是,企业在资产负债表上对债务流动和非流动的划分,应当反映在资产负债表日有效的合同安排,考虑在资产负债表日起一年内企业是否必须无条件清偿,而资产负债表日之后(即使是财务报告批准报出日前)的再融资、展期或提供宽限期等行为,与资产负债表日判断负债的流动性状况无关。

  (1)资产负债表日起一年内到期的负债

  本准则规定,对于在资产负债表日起一年内到期的负债,企业有意图且有能力自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的,应当归类为非流动负债;不能自主地将清偿义务展期的,即使在资产负债表日后、财务报告批准报出日前签订了重新安排清偿计划协议,该项负债在资产负债表日仍应当归类为流动负债。

  【例2】甲企业于2×14年7月1日向A银行举借五年期的长期借款,则在2×18年12月31日的资产负债表上,该长期借款应当划分为流动负债。假定存在以下情况:

  ①假定甲企业在2×18年12月1日与A银行完成长期再融资或展期,则该借款在2×18年12月31日的资产负债表上应当划分为非流动负债。

  ②假定甲企业在2×19年2月1日(财务报告批准报出日为2×19年3月31日)完成长期再融资或展期,则该借款在2×18年12月31日的资产负债表上应当划分为流动负债。

  ③假定甲企业与A银行的贷款协议上规定,甲企业在长期借款到期前可以自行决定是否展期,无需征得债权人同意,并且甲企业打算要展期,则该借款在2×18年12月31日的资产负债表上应当划分为非流动负债。

  (2)在资产负债表日或之前企业违反长期借款协议

  本准则规定,企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议,导致贷款人可随时要求清偿的负债,应当归类为流动负债。这是因为,在这种情况下,债务清偿的主动权并不在企业,企业只能被动地无条件归还贷款,而且该事实在资产负债表日即己存在,所以该负债应当作为流动负债列报。但是,如果贷款人在资产负债表日或之前同意提供在资产负债表日后一年以上的宽限期,在此期限内企业能够改正违约行为,且贷款人不能要求随时清偿的,在资产负债表日的此项负债并不符合流动负债的判断标准,应当归类为非流动负债。

  企业的其他长期负债存在类似情况的,应当比照上述有关规定进行处理。

  (四)所有者权益的列报

  资产负债表中的所有者权益是企业资产扣除负债后的剩余权益。资产负债表中的所有者权益类一般按照净资产的不同来源和特定用途进行分类,本准则规定,资产负债表中的所有者权益类应当按照实收资本(或股本)、资本公积、其他综合收益、盈余公积、未分配利润等项目分项列示。

  (五)一般企业资产负债表的列报格式和列报方法

  1.一般企业资产负债表的列报格式

  根据本准则的规定,资产负债表采用账户式的格式,即左侧列报资产方,右侧列报负债方和所有者权益方,且资产负债表中的资产各项目的合计等于负债和所有者权益各项目的合计。

  根据本准则的规定,企业需要提供比较资产负债表,以便报表使用者通过比较不同时点资产负债表的数据,掌握企业财务状况的变动情况及发展趋势。资产负债表还就各项目再分为“年初余额”和“期末余额”两栏分别填列。一般企业资产负债表的格式如表1所示。

  表1资产负债表

  企业如有下列情况,应当在资产负债表中调整或增设相关项目:

  (1)高危行业企业如有按国家规定提取的安全生产费的,应当在资产负债表所有者权益项下“其他综合收益”项目和“盈余公积”项目之间增设“专项储备”项目,反映企业提取的安全生产费期末余额。

  (2)企业如有划分为持有待售的非流动资产及划分为持有待售的处置组中的资产,应当在资产负债表资产项下“存货”项目和“一年内到期的非流动资产”项目之间增设“划分为持有待售的资产”项目,反映资产负债表日划分为持有待售的非流动资产及划分为持有待售的处置组中的资产的期末余额;如有划分为持有待售的处置组中的负债,应当在资产负债表负债项下“其他应付款”项目和“一年内到期的非流动负债”项目之间增设“划分为持有待售的负债”项目,反映资产负债表日划分为持有待售的处置组中的负债的期末余额。

  (3)企业衍生金融工具业务具有重要性的,应当在资产负债表资产项下“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”项目和“应收票据”项目之间增设“衍生金融资产”项目,在资产负债表负债项下“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”项目和“应付票据”项目之间增设“衍生金融负债”项目,分别反映企业衍生工具形成资产和负债的期末余额。

  (4)金融企业的资产负债表列报格式,应当遵循本准则的规定,并根据金融企业经营活动的性质和要求,比照上述一般企业的资产负债表列报格式进行相应调整。

  2.一般企业资产负债表的列报方法

  企业应当根据资产、负债和所有者权益类科目的期末余额填列资产负债表“期末余额”栏,具体包括如下情况:

  (1)根据总账科目的余额填列。“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”、“工程物资”、“固定资产清理”、“递延所得税资产,、“短期借款”、“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债,、“应付票据”、“应交税费“专项应付款”、“预计负债”、“递延收益,、“递延所得税负债”、“实收资本(或股本)”、“库存股”、“资本公积”、“其他综合收益”、“专项储备”、“盈余公积”等项目,应根据有关总账科目的余额填列。

  有些项目则应根据几个总账科目的余额计算填列,如“货币资金”项目,需根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”三个总账科目余额的合计数填列;“其他流动资产”、“其他流动负债”项目,应根据有关科目的期末余额分析填列。

  其中,有其他综合收益相关业务的企业,应当设置“其他综合收益”科目进行会计处理,该科目应当按照其他综合收益项目的具体内容设置明细科目。企业在对其他综合收益进行会计处理时,应当通过“其他综合收益”科目处理,并与“资本公积”科目相区分。

  (2)根据明细账科目的余额计算填列。“开发支出”项目,应根据“研发支出”科目中所属的“资本化支出”明细科目期末余额填列;“应付账款”项目,应根据“应付账款”和“预付账款”科目所属的相关明细科目的期末贷方余额合计数填列;“一年内到期的非流动资产”、“一年内到期的非流动负债”项目,应根据有关非流动资产或负债项目的明细科目余额分析填列;“应付职工薪酬”项目,应根据“应付职工薪酬”科目的明细科目期末余额分析填列;“长期借款”、“应付债券”项目,应分别根据“长期借款”、“应付债券”科目的明细科目余额分析填列;“未分配利润”项目,应根据“利润分配”科目中所属的“未分配利润”明细科目期末余额填列。

  (3)根据总账科目和明细账科目的余额分析计算填列。“长期借款”项目,应根据“长期借款”总账科目余额扣除“长期借款”科目所属的明细科目中将在资产负债表日起一年内到期、且企业不能自主地将清偿义务展期的长期借款后的金额计算填列;“长期待摊费用”项目,应根据“长期待摊费用”科目的期末余额减去将于一年内(含一年)摊销的数额后的金额填列;“其他非流动资产”项目,应根据有关科目的期末余额减去将于一年内(含一年)收回数后的金额填列;

  “其他非流动负债”项目,应根据有关科目的期末余额减去将于一年内(含一年)到期偿还数后的金额填列。

  (4)根据有关科目余额减去其备抵科目余额后的净额填列。“可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“长期股权投资”、“在建工程”、“商誉”项目,应根据相关科目的期末余额填列,己计提减值准备的,还应扣减相应的减值准备;“固定资产”、“无形资产”、“投资性房地产”、“生产性生物资产”、“油气资产”项目,应根据相关科目的期末余额扣减相关的累计折旧(或摊销、折耗)填列,已计提减值准备的,还应扣减相应的减值准备,采用公允价值计量的上述资产,应根据相关科目的期末余额填列;“长期应收款”项目,应根据“长期应收款”科目的期末余额,减去相应的“未实现融资费用”科目和“坏账准备”科目所属相关明细科目期末余额后的金额填列;“长期应付款”项目,应根据“长期应付款”科目的期末余额,减去相应的“未确认融资费用”科目期末余额后的金额填列。

  (5)综合运用上述填列方法分析填列。主要包括:“应收票据”、“应收利息”、“应收股利”、“其他应收款”项目,应根据相关科目的期末余额,减去“坏账准备”科目中有关坏账准备期末余额后的金额填列;“应收账款”项目,应根据“应收账款”和“预收账款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数,减去“坏账准备”科目中有关应收账款计提的坏账准备期末余额后的金额填列;“预付款项”项目,应根据“预付账款”和“应付账款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数,减去“坏账准备”科目中有关预付款职计提的坏账准备期末余额后的金额填列;“存货”项目,应根据“材料采购”、“原材料”、“发出商品”、“库存商品”、“周转材料”、“委托加工物资”、“生产成本”、“受托代销商品”等科目的期末余额合计,减去“受托代销商品款”、“存货跌价准备”科目期末余额后的金额填列,材料采用计划成本核算,以及库存商品采用计划成本核算或售价核算的企业,还应按加或减材料成本差异、商品进销差价后的金额填列;“划分为持有待售的资产”、“划分为持有待售的负债”项目,应根据相关科目的期末余额分析填列等。

  企业应当根据上年末资产负债表“期末余额”栏有关项目填列本年度资产负债表“年初余额”栏。如果企业发生了会计政策变更、前期差错更正,应当对“年初余额”栏中的有关项目进行相应调整;如果企业上年度资产负债表规定的项目名称和内容与本年度不一致,应当对上年年末资产负债表相关项目的名称和金额按照本年度的规定进行调整,填入“年初余额”栏。

  【例3】甲公司2×14年12月31日的资产负债表(年初余额咯)及2×15年12月31日的科目余额表分别如表2和表3所示。假定甲公司适用的所得税税率为25%,不考虑其他因素。


  五、关于利润表

  利润表是反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表,反映了企业经营业绩的主要来源和构成。

  (一)利润表列报的总体要求

  本准则规定,企业在利润表中应当对费用按照功能分类,分为从事经营业务发生的成本、管理费用、销售费用和财务费用等。企业的活动通常可以划分为生产、销售、管理、融资等,每一种活动上发生的费用所发挥的功能并不相同,因此,按照费用功能法将其分开列报,有助于使用者了解费用发生的活动领域。

  但是,由于银行、保险、证券等金融企业的日常活动与一般企业不同,具有特殊性,本准则规定,金融企业可以根据其特殊性列示利润表项目。例如,商业银行将利息支出作为利息收入的抵减项目、将手续费及佣金支出作为手续费及佣金收入的抵减项目列示等。与此同时,本准则还规定,企业应当在附注中披露费用按照性质分类的利润表补充资料,可将费用分为耗用的原材料、职工薪酬费用、折旧费用、摊销费用等,以有助于报表使用者预测企业的未来现金流量。

  (二)综合收益的列报

  综合收益,是指企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动。综合收益总额项目反映净利润和其他综合收益扣除所得税影响后的净额相加后的合计金额。其他综合收益,是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。

  本准则规定,企业应当以扣除相关所得税影响后的净额在利润表上单独列示各项其他综合收益项目,并且其他综合收益项目应当根据其他相关会计准则的规定分为下列两类列报:

  1.以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目,主要包括:

  (1)重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动。根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》,有设定受益计划形式离职后福利的企业应当将重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动计入其他综合收益,并且在后续会计期间不允许转回至损益。

  (2)按照权益法核算的在被投资单位不能重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额。

  根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》,投资方取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位其他综合收益的份额,确认其他综合收益,同时调整长期股权投资的账面价值。投资单位在确定应享有或应分担的被投资单位其他综合收益的份额时,该份额的性质取决于被投资单位的其他综合收益的性质,即如果被投资单位的其他综合收益属于“以后会计期间不能重分类进损益”类别,则投资方确认的份额也属于“以后会计期间不能重分类进损益”类别。

  2.以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目,主要包括:

  (1)按照权益活核算的在被投资单位可重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额。

  根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》,投资方取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位其他综合收益的份额,确认其他综合收益,同时调整长期股权投资的账面价值。如果被投资单位的其他综合收益属于“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益”类别,则投资方确认的份额也属于“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益”类别。

  (2)可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失。根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》,可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失,除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外,应当直接计入所有者权益(其他综合收益),在该金融资产终止确认时转出,计入当期损益;根据金融工具确认和计量准则规定将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的,在重分类日,该投资的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益(其他综合收益),在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益。

  (3)现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分。根据《企业会计准则第24号——套期保值》,现金流量套期利得或损失中属于有效套期的部分,应当直接确认为所有者权益(其他综合收益);属于无效套期的部分,应当计入当期损益。对于前者,套期保值准则规定在一定的条件下,将原直接计入所有者权益中的套期工具利得或损失转出,计入当期损益。

  (4)外币财务报表折算差额。根据《企业会计准则第19号——外币折算》,企业对境外经营的财务报表进行折算时,应当将外币财务报表折算差额在资产负债表中所有者权益项目下单独列示(其他综合收益);企业在处置境外经营时,应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币报表折算差额,自所有者权益项目转入处置当期损益,部分处置境外经营的,应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额,转入处置当期损益。

  (5)根据相关会计准则规定的其他项目。比如根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》,自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产在转换日公允价值大于账面价值部分计入其他综合收益;待该投资性房地产处置时,将该部分转入当期损益等。

  (三)一般企业利润表的列报格式和列报方法

  1.一般企业利润表的列报格式

  根据本准则的规定,利润表采用多步式的格式,即通过对当期的收入、费用、支出项目按性质加以归类,按利润形成的主要环节列示一些中间性利润指标,便于使用者理解企业经营成果的不同来源。

  根据本准则的规定,企业需要提供比较利润表,以便报表使用者通过比较不同期间利润表的数据,判断企业经营成果的未来发展趋势。利润表还就各项目再分为“本期金额”和“上期金额”两栏分别填列。一般企业利润表的格式如表5所示:

  企业如有下列情况,应当在利润表中调整或增设相关项目:

  (1)企业应当根据自身相关的其他综合收益业务,按照其他综合收益项目以后是否能重分类进损益区分为两类,相应在利润表“(一)以后不能重分类进损益的其他综合收益”项下或“(二)以后将重分类进损益的其他综合收益”项下调整或增设有关其他综合收益项目。

  (2)金融企业的利润表列报格式,应当遵循本准则的规定,并根据金融企业经营活动的性质和要求,比照上述一般企业的利润表列报格式进行相应调整。

  2.一般企业利润表的列报方法

  企业应当根据损益类科目和所有者权益类有关科目的发生额填列利润表“本年金额”栏,具体包括如下情况:

  (1)“营业收入”、“营业成本”、“营业税金及附加”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”、“资产减值损失”、“公允价值变动收益”、“投资收益”、“营业外收入”、“营业外支出”、“所得税费用”等项目,应根据有关损益类科目的发生额分析填列。

  (2)“其中:对联营企业和合营企业的投资收益”、“其中:非流动资产处置利得”、“其中:非流动资产处置损失”等项目,应根据“投资收益”、“营业外收入”、“营业外支出”等科目所属的相关明细科目的发生额分析填列。

  (3)“其他综合收益的税后净额”项目及其各组成部分,应根据“其他综合收益”科目及其所属明细科目的本期发生额分析填列。

  (4)“营业利润”、“利润总额”、“净利润”、“综合收益总额”项目,应根据本表中相关项目计算填列。

  (5)普通股或潜在普通股已公开交易的企业,以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业,还应当在利润表中列示每股收益信息,并在附注中详细披露计算过程,以供投资者投资决策参考。基本每股收益和稀释每股收益项目应当按照《企业会计准则第34号——每股收益》的规定计算填列。

  企业应当根据上年同期利润表“本期金额”栏内所列数字填列本年度利润表的“上期金额”栏。如果企业上年该期利润表规定的项目的名称和内容与本期不一致,应当对上年该期利润表相关项目的名称和金额按照本期的规定进行调整,填入“上期金额”栏。

  【例4】沿用【例3】的资料,甲公司2×15年度有关损益类科目和“其他综合收益”明细科目的本年累计发生净额分别如表6和表7所示。

  表6甲公司损益类科目2×15年度累计发生净额

  六、关于所有者权益变动表

  所有者权益变动表是反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况的报表。所有者权益变动表应当全面反映一定时期所有者权益变动的情况,不仅包括所有者权益总量的增减变动,还包括所有者权益增减变动的重要结构性信息,有助于报表使用者理解所有者权益增减变动的根源。

  (一)所有者权益变动表列报的总体要求

  根据基本准则的规定,所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。所有者权益的来源包括所有者投入的资本(包括实收资本和资本溢价等资本公积)、其他综合收益、留存收益(包括盈余公积和未分配利润)等。本准则规定,所有者权益变动表应当反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。综合收益和与所有者(或股东)的资本交易导致的所有者权益的变动,应当分别列示。与所有者的资本交易,是指与所有者以其所有者身份进行的、导致企业所有者权益变动的交易。

  (二)一般企业所有者权益变动表的列报格式和列报方法

  1.一般企业所有者权益变动表的列报格式

  根据本准则的规定,企业应当反映所有者权益各组成部分的期初和期末余额及其调节情况。因此,企业应当以矩阵的形式列示所有者权益变动表:一方面,列示导致所有者权益变动的交易或事项,按所有者权益变动的来源对一定时期所有者权益变动情况进行全面反映;另一方面,按照所有者权益各组成部分(包括实收资本、资本公积、其他综合收益、盈余公积、未分配利润、库存股等)及其总额列示相关交易或事项对所有者权益的影响。

  根据本准则的规定,企业需要提供比较所有者权益变动表,所有者权益变动表还就各项目再分为“本年金额”和“上年金额”两栏分别填列。一般企业所有者权益变动表的格式如表9所示:

  表9所有者权益变动表

  企业如有下列情况,应当在所有者权益变动表中调整或增设相关项目:

  (1)高危行业企业如有按国家规定提取的安全生产费的,应当在“未分配利润”栏和“所有者权益合计”栏之间增设“专项储备”栏。

  (2)金融企业的所有者权益变动表列报格式,应当遵循本准则的规定,并根据金融企业经营活动的性质和要求,比照上述一般企业的所有者权益变动表列报格式进行相应调整。

  一般企业所有者权益变动表的列报方法

  企业应当根据所有者权益类科目和损益类有关科目的发生额分析填列所有者权益变动表“本年金额”栏,具体包括如下情况:

  (1)“上年年末余额”项目,应根据上年资产负债表中“实收资本(或股本)”、“资本公积”、“其他综合收益”、“盈余公积”、“未分配利润”等项目的年末余额填列。

  (2)“会计政策变更”和“前期差错更正”项目,应根据“盈余公积”、“利润分配”、“以前年度损益调整”等科目的发生额分析填列,并在“上年年末余额”的基础上调整得出“本年年初金额”项目。

  (3)“本年增减变动额”项目分别反映如下内容:

  ①“综合收益总额”项目,反映企业当年的综合收益总额,应根据当年利润表中“其他综合收益的税后净额”和“净利润”项目填列,并对应列在“其他综合收益”和“未分配利润”栏。

  ②“所有者投入和减少资本”项目,反映企业当年所有者投入的资本和减少的资本,其中:“所有者投入资本”项目,反映企业接受投资者投入形成的实收资本(或股本)和资本公积,应根据“实收资本”、“资本公积”等科目的发生额分析填列,并对应列在“实收资本”和“资本公积”栏。

  “股份支付计入所有者权益的金额”项目,反映企业处于等待期中的权益结算的股份支付当年计入资本公积的金额,应根据“资本公积”科目所属的“其他资本公积”二级科目的发生额分析填列,并对应列在“资本公积”栏。

  ③“利润分配”下各项目,反映当年对所有者(或股东)分配的利润(或股利)金额和按照规定提取的盈余公积金额,并对应列在“未分配利润”和“盈余公积”栏。其中:

  “提取盈余公积”项目,反映企业按照规定提取的盈余公积,应根据“盈余公积”、“利润分配”科目的发生额分析填列。

  “对所有者(或股东)的分配”项目,反映对所有者(或股东)分配的利润(或股利)金额,应根据“利润分配”科目的发生额分析填列。

  ④“所有者权益内部结转”下各项目,反映不影响当年所有者权益总额的所有者权益各组成部分之间当年的增减变动,包括资本公积转增资本(或股本)、盈余公积转增资本(或股本)、盈余公积弥补亏损等。其中:

  “资本公积转增资本(或股本)”项目,反映企业以资本公积转增资本或股本的金额,应根据“实收资本”、“资本公积”等科目的发生额分析填列。

  “盈余公积转增资本(或股本)”项目,反映企业以盈余公积转增资本或股本的金额,应根据“实收资本”、“盈余公积”等科目的发生额分析填列。

  “盈余公积弥补亏损”项目,反映企业以盈余公积弥补亏损的金额,应根据“盈余公积”、“利润分配”等科目的发生额分析填列。

  企业应当根据上年度所有者权益变动表“本年金额”栏内所列数字填列本年度“上年金额”栏内各项数字。如果上年度所有者权益变动表规定的项目的名称和内容同本年度不一致,应对上年度所有者权益变动表相关项目的名称和金额按本年度的规定进行调整,填入所有者权益变动表“上年金额”栏内。

  【例5】沿用【例3】和【例】4,的资料,甲公司2×15年度的其他相关资料为:提取盈余公积36 960元,宣告向投资者分配现金股利20 026.25元。

  根据上述资料,甲公司编制2×15年度的所有者权益变动表,如表10所示。

  表10所有者权益变动表

  七、关于附注

  本准则规定,附注是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料,以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。本准则对附注的披露要求是对企业附注披露的最低要求,应当适用于所有类型的企业,企业还应当按照各项会计准则的规定在附注中披露相关信息。

  (一)附注披露的总体要求

  本准则规定,附注相关信息应当与资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示的项目相互参照,以有助于使用者联系相关联的信息,并由此从整体上更好地理解财务报表。

  企业在披露附注信息时,应当以定量、定性信息相结合,按照一定的结构对附注信息进行系统合理的排列和分类,以便于使用者理解和掌握。

  (二)附注披露的主要内容

  本准则规定,附注一般应当按照下列顺序至少披露有关内容,具体包括:

  1.企业的基本情况

  (1)企业注册地、组织形式和总部地址。

  (2)企业的业务性质和主要经营活动。如企业所处的行业、所提供的主要产品或服务、客户的性质、销售策略、监管环境的性质等。

  (3)母公司以及集团最终母公司的名称。

  (4)财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。如果企业已在财务报表其他部分披露了财务报告的批准报出者和批准报出日信息,则无需重复披露;或者已有相关人员签字批准报出财务报告,可以其签名及其签字日期为准。

  (5)营业期限有限的企业,还应当披露有关其营业期限的信息。

  2.财务报表的编制基础

  企业应当根据本准则的规定判断企业是否持续经营,并披露财务报表是否以持续经营为基础编制。

  3.遵循企业会计准则的声明

  本准则规定,企业应当声明编制的财务报表符合企业会计准则的要求,真实、完整地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息,以此明确企业编制财务报表所依据的制度基础。如果企业编制的财务报表只是部分地遵循了企业会计准则,附注中不得做出这种表述。

  4.重要会计政策和会计估计

  (1)重要会计政策的说明。本准则规定,企业应当披露采用的重要会计政策,并结合企业的具体实际披露其重要会计政策的确定依据和财务报表项目的计量基础。其中,会计政策的确定依据主要是指企业在运用会计政策过程中所做的重要判断,这些判断对在报表中确认的项目金额具有重要影响。比如,企业如何判断持有的金融资产是持有至到期的投资而不是交易性投资,企业如何判断与租赁资产相关的所有风险和报酬已转移给企业从而符合融资租赁的标准,投资性房地产的判断标准是什么等。财务报表项目的计量基础包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等会计计量属性,比如存货是按成本还是按可变现净值计量的等。

  (2)重要会计估计的说明。本准则规定,企业应当披露重要会计估计,并结合企业的具体实际披露其会计估计所采用的关键假设和不确定因素。

  重要会计估计的说明,包括可能导致下一个会计期间内资产、负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等。例如,固定资产可收回金额的计算需要根据其公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定,在计算资产预计未来现金流量的现值时需要对未来现金流量进行预测,并选择适当的折现率,企业应当在附注中披露未来现金流量预测所采用的假设及其依据、所选择的折现率为什么是合理的等。又如,对于正在进行中的诉讼提取准备,企业应当披露最佳估计数的确定依据等。

  5.会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明

  本准则规定,企业应当按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定,披露会计政策和会计估计变更以及差错更正的情况。

  6.报表重要项目的说明

  本准则规定,企业应当按照资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及其项目列示的顺序,采用文字和数字描述相结合的方式披露报表重要项目的说明。报表重要项目的明细金额合计,应当与报表项目金额相衔接。

  本准则规定,企业还应当在附注中披露如下信息:

  (1)费用按照性质分类的利润表补充资料,可将费用分为耗用的原材料、职工薪酬费用、折旧费用、摊销费用等。具体的披露格式如表11所示。

  表11费用按照性质分类的补充资料

  (2)关于其他综合收益各项目的信息,包括:①其他综合收益各项目及其所得税影响;②其他综合收益各项目原计入其他综合收益、当期转出计入当期损益的金额;③其他综合收益各项目的期初和期末余额及其调节情况。上述①和②的具体披露格式如表12所示,③的具体披露格式如表13所示。

  表12其他综合收益各项目及其所得税影响和转入损益情况

  【例6】沿用【例3】、【例4】和【例5】的资料,甲公司2×15年度与其他综合收益相关的业务如下(假定不考虑交易费用及其他相关因素):

  ①2×15年2月1日,甲公司将持有的A公司股票全部售出,售价为每股5元,;该股票共1万股,系甲公司于2×14年8月1日购入,当时的市价为每股4.5元,初始确认时划分为可供出售金融资产,2×14年12月31日的市价为每股5.5元。

  ②2×15年7月1日,甲公司从二级市场购入1万股B公司股票,每股市价10元,初始确认时,该股票划分为可供出售金融资产;2×15年12月31日,甲公司仍持有该股票,当时的市价为每股11.5元。

  ③2×15年9月1日,甲公司出于流动性考虑,将所持有C公司债券的10%出售;该批债券系甲公司于2×14年7月1日从二级市场平价购入,面值200 000元,剩余期限3年,划分为持有至到期投资。2×15年9月1日甲公司出售该债券时,该债券的整体公允价值和摊余成本分别为190 000元和200 000元。

  ④甲公司持有乙公司30%的股份,能够对乙公司施加重大影响。2×14年度和2×15年度,乙公司因持有的可供出售金融资产公允价值变动计入其他综合收益的金额分别为80 000元和120 000元。假定甲公司与乙公司适用的会计政策、会计期间相同,投资时乙公司有关资产、负债的公允价值与其账面价值相同,双方在当期及以前期间未发生任何内部交易。

  根据上述资料,甲公司在2×15年度财务报表附注中应当披露关于其他综合收益各项目的信息,如表14和表15所示。

  (3)在资产负债表日后、财务报告批准报出目前提议或宣布发放的股利总额和每股股利金额(或向投资者分配的利润总额)。

  (4)终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用和净利润,以及归属于母公司所有者的终止经营利润。企业披露的上述数据应当是针对终止经营在整个报告期间的经营成果。

  本准则规定,终止经营,是指满足下列条件之一的已被企业处置或被企业被划归为持有待售的、在经营和编制财务报表时能够单独区分的组成部分:①该组成部分代表一项独立的主要业务或一个主要经营地区;②该组成部分是拟对一项独立的主要业务或一个主要经营地区进行处置计划的一部分;③该组成部分仅仅是为了再出售而取得的子公司。其中,企业的组成部分,是指企业的一个部分,其经营和现金流量无论从经营上或从财务报告目的上考虑,均能与企业内其他部分清楚划分。企业组成部分在其经营期间是一个现金产出单元或一组现金产出单元,通常可能是一个子公司、一个事业部或事业群,拥有经营的资产,也可能承担负债,由企业高管负责。

  本准则规定,同时满足下列条件的企业组成部分(或非流动资产)应当确认为持有待售:

  ①该组成部分必须在其当前状况下仅根据出售此类组成部分的通常和惯用条款即可立即出售;

  ②企业已经就处置该组成部分作出决议,如按规定需得到股东批准的,应当已经取得股东大会或相应权力机构的批准;③企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议;④该项转让将在一年内完成。其中:上述条件①强调,被划分为持有待售的企业组成部分必须是在当前状态下可立即出售,因此企业应当具有在当前状态下出售该资产或处置的意图和能力,而出售此类组成部分的通常和惯用条款不应当包括出售方所提出的条件;上述条件②至④强调,被划分为持有待售的企业组成部分其出售必须是极可能发生的,实务中需要结合具体情况进行判断。

  7.或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等需要说明的事项企业应当按照相关会计准则的规定进行披露。

  8.有助于财务报表使用者评价企业管理资本的目标、政策及程序的信息资本管理受行业监管部门监管要求的金融等行业企业,除遵循相关监管要求外,比如我国商业银行遵循中国银监会《商业银行资本管理办法(试行)》进行有关资本充足率等的信息披露,还应当按照本准则的规定,在财务报表附注中披露有助于财务报表使用者评价企业管理资本的目标、政策及程序的信息。

  根据本准则的规定,企业应当基于可获得的信息充分披露如下内容:

  (1)企业资本管理的目标、政策及程序的定性信息,包括:①对企业资本管理的说明;②受制于外部强制性资本要求的企业,应当披露这些要求的性质以及企业如何将这些要求纳入其资本管理之中;③企业如何实现其资本管理的目标。

  (2)资本结构的定量数据摘要,包括资本与所有者权益之间的调节关系等。比如,有的企业将某些金融负债(如次级债)作为资本的一部分,有的企业将资本视作扣除某些权益项目(如现金流量套期产生的利得或损失)后的部分。

  (3)自前一会计期间开始上述(1)和(2)中的所有变动。

  (4)企业当期是否遵循了其受制的外部强制性资本要求;以及当企业未遵循外部强制性资本要求时,其未遵循的后果。

  企业按照总体对上述信息披露不能提供有用信息时,还应当对每项受管制的资本要求单独披露上述信息,比如,跨行业、跨国家或地区经营的企业集团可能受一系列不同的资本要求监管。

  八、关于衔接规定

  根据本准则列报一致性的要求,在本准则施行日之前已经执行企业会计准则的企业,应当自本准则施行日起按照本准则列报财务报表,并且对报表和附注中的比较数据按照本准则的要求进行相应调整,但调整不切实可行的除外。