建筑业及房地产业全面营改增后税负变化分析

　　建筑业和房地产业同步进行营改增，是为了避免政策对行业的影响产生过大波动，甚至脱节的现象。倘若两个行业不同步，营改增将会可能产生上游不改下游改的现象，这就使得下游企业得不到抵扣，而营改增在两个行业同步的结果则可以使增值税的抵扣链，更加完整和税负公平。今天我们一起来对建筑业和房地产业全面施行营改增一年后的税负进行测算，并进行综合税负分析，研究一下营改增对行业的影响程度。

　　1、建筑业企业营改增案例税负测算

　　营改增后建筑业全面征收增值税，税率为11%，从理论上看，税率的提高可能会使得建筑业的税负提高，但从增值税的计算过程来看，增值税等于销项税减去进项税，增值税有可抵扣项目，随着可抵扣数额的增加，应缴纳的增值税也会减少。为了测算建筑业在营改增后的税负变化，下面选取国内某大型房地产公司属下的建筑公司，其中两个工程项目为例进行税负测算。

　　ZT项目工程结算收入为98612700元，完工成本为9023万元；

　　TZ项目工程结算收入351349167.23，完工成本为269724479.57元。

　　销售额的计算

　　ZT工程销项税额

　　=98612700÷（1+11%）×11%=9487946（元）；

　　TZ工程销项税额

　　351349167.23÷（1+11%）×11%=34818386（元）。

　　进项税额的计算

　　在进行进项税额计算时，将分成两种情况计算，第一是全部材料可抵扣，第二是部分材料可抵扣。其他材料按17%税率扣除。

　　从计算的结果来看，在进项税可以全部抵扣的情况下，ZT项目进项税为8531688.05元，TZ项目进项税为26064597.83元；在进项税可以部分抵扣的情况下，ZT进项税为5392688.66元，TZ项目进项税为15559389.23元。

　　税负变化

　　通过测算以上两个项目的税负，可以看到在两种情况下税负都是有差距的。材料可全部抵扣时税负分别为0.97%和2.49%，而在材料部分可抵扣时税负为4.15%和5.48%，建筑业在营改增前的实际税负率为3%。实行营改增之后，对比改革前的税负有减少也有增加，一个很重要的原因就是进项税额的抵扣额大小。

　　以上面两个项目为例，当材料可全部抵扣时，进项税额大，应缴纳增值税就少，企业税负变小。相反的材料只有部分可抵扣，进项税额小，应缴纳增值税就多，企业税负大。在项目的成本构成中，人工费分别占工程总成本的29%和33%，仅次于材料费。但在实际测算当中，人工费并没有进行抵扣，营改增征收管理有关规定，也没有人工费的进项税额抵扣这一项，主要原因是劳务公务无法开具增值税专用发票，这增加了建筑业的税负。为此，建筑业要减轻税负，可以从人工费着手，如何适当地减轻人工费，或者从其他方面着手，尽量地减轻企业的税负。

　　2、房地产企业营改增案例税负测算

　　鉴于房地产业业务复杂，从开发、销售、交易等各个环节涉及到了目前的大部分税种，包括了营业税、土地增值税、房产税、所得税等。要进行税负分析，除了单纯地考虑增值税外，还要综合其他税种一起考虑。此外，在进行深入测算之前，需要先确定所属企业是一般纳税人还是小规模纳税人。假如是小规模纳税人，则适用简易计税的方法，操作起来相对较简单。但事实上，房地产企业由于整体收入巨大，几乎很难将其归为小规模纳税人，根据实际情况可以认定按一般纳税人进行处理。

　　下面选取国内一家知名房地产企业为代表，一般纳税人，出售新楼盘（假设两个项目是在2016年5月1日以后的新项目），取得收入5000万元，该单位为建此楼支付地价款600万元，投入的房地产开发成本为1500万元（其中取得可抵扣税率为11%的增值税专用发票1000万元，取得可抵扣税率为6%的增值税专用发票500万元），其他开发费用为期间费用400万元，印花税税率为万分之五，该单位所在地政府规定用于计算土地增值税的其他房地产开发费用扣除比例为3%。具体算法如下：

　　该项目营改增前的税负

　　营业税=5000×5%=250（万元）；

　　城市维护建设税及教育费附加=250×（7%+3%）=25（万元）；

　　印花税=5000×0.005%=2.5（万元）；

　　土地增值税扣除项目金额合计为：

　　600+1500+250+25+2.5+（600+1500）×3%=2440.5（万元）；

　　土地增值税增值额=5000-2440.5=2559.5（万元）；

　　增值率=2559.5÷2440.5=104.9%；

　　应缴纳土地增值税

　　=2559.5×50%-2440.5×15%=913.675（万元）；

　　企业所得税

　　=（5000-600-1500-250-25-2.5-913.675-400）×25%=327.20625（万元）；

　　税费合计

　　=250+25+2.5+913.675+427.20625=1518.38125（万元）；

　　总税负率

　　=1518.318125÷5000=30.37%。

　　该项目营改增后的税负

　　增值税进项税额=1000÷1.11×11%+500÷1.06×6%=99.09+28.30=127.39（万元）；

　　增值税销项税额=（5000-600）÷1.11×11%=436.03（万元）；

　　应缴纳增值税=436.03-127.39=308.64（万元）；

　　城市维护建设税及教育费附加

　　=308.64×（7%+3%）=30.864（万元）；

　　印花税=5000×0.005%=2.5（万元）；

　　土地增值税扣除项目合计为：

　　600+1500+30.864+2.5+（600+1500）×3%=2196.364（万元）；

　　增值额

　　=（5000-600）÷1.11-2196.364=1767.6（万元）；

　　增值率

　　=1767.6÷2196.364=80.47%；

　　应缴纳土地增值税

　　=1767.6×40%-2196.364×5%=597.2218（万元）；

　　企业所得税

　　=（4400÷1.11-600-1500-30.864-2.5-597.2218-400）×25%=208.34（万元）；

　　税费合计=308.64+30.864+2.5+597.2218+208.34=1145.0658（万元）；

　　总税负率

　　=1145.0658÷（4400÷1.11）=28.89%；

　　营改增前后税负变化

　　=30.37%-28.89%=1.48%。

　　从计算结果可以看到，营改增后该项目的总税负率比营改增前减少了1.48%。说明营改增对房地产业减轻税负是有帮助的，主要得益于销售额可以扣除土地出让金。但单纯地从应缴营业税和增值税来说，该公司营改增后应缴的增值税，是比改革前应缴纳的营业税要多，税负增加数额为58.64万元，很大原因是由于进项税抵扣额较少，当然，这只是一家企业的数据，并不代表着整个房地产家家如此。从总体的政策运行来看，房地产业的税负是会比营改增前减低不少。

　　3、建筑业和房地产业营改增后综合税负分析

　　昨天我们已经对建筑业和房地产业选取的案例企业相关项目进行了税负的测算，由测算结果可以知道，两家企业都由于进项税可抵扣项目数额的大小影响着自身的税负。但在实际中，除了进项税，还有其他因素影响着房地产业和建筑业的税负，接下来我们一起来具体分析影响两大行业税负的因素。

　　（一）进项税可抵扣比例对行业税负的影响

　　对建筑业的影响

　　根据申银万国证券公司的研究报告，营改增以后影响建筑企业税负的核心因素是可抵扣比例，就是可以拿到增值税进项税的成本/总成本。按照建筑企业平均15%的毛利率估算，可抵扣比例需要大于56%才可以达到减税的效果，毛利率越高，需要的可抵扣比例就越大。比例就越大。总的来说，建筑行业成本中原材料占比50%~60%，机械使用成本占5%~10%，融资成本在5%左右，剩余为人工成本，可抵扣比例较难达到减税的程度。

　　对房地产业的影响

　　房地产业是我国经济发展中非常重要的一个产业，它的产业链条较长，而其主要的上游产业有土地提供者（当地政府部门）、建筑业、金融业和其他现代服务业等，其中主要以建筑业和金融业为主。由于金融业、建筑业同时进行营改增，房地产业在获取增值税专用发票方面会比建筑业有更大的优势。

　　影响房地产业增值税的主要两个因素，一是房地产业外购商品的可抵扣程度，二是自身的投入产出水平。根据目前营改增政策，房地产业的上游产业均已进行营改增，建筑业和金融业原则上适用增值税一般计税方法，在取得增值税专用发票并正常抵扣的情况下，房地产业可以从建筑成本中获得11%的进项税额抵扣，金融业则提供6%的进项税额，根据《2007年中国投入产出表》的数据显示，预计加上其他上游行业进行营改增后给予的进项税抵扣额，会有71.60%的中间投入，不含金融业，能够形成进项税抵扣额，长期来看，营改增改革方案将会不断完善，可抵扣的项目和比例也会更加合理，房地产业的税负将会得到更好的优化。据了解，在房地产业的投入项目中，最主要的投入是土地。一般城市房地产企业的土地出让金占了投入成本的30%~40%之间，一线城市甚至会更高一些，在征收营业税的时候土地出让金不能抵扣，很大程度地增加了房地产业的税负。现在，土地出让金，能够在销售额中扣除，增值税的计税基础降低，应缴纳增值税也会相应减少。

　　（二）增值税专用发票对行业税负的影响

　　对建筑业的影响

　　增值税专用发票对任何要缴纳增值税的企业来说都非常重要，作为进项税抵扣的凭证之一，企业在增值税专用发票管理上要加强，而这是建筑业要面对的最大问题。建筑业在承包工程的时候由于承包方式和承包的范围不同，往往会导致获得的进项税发票差异大，如果是建筑施工公司负责采购材料和设备，就能获取更多的增值税专用发票，但如果是甲供工程，主要材料由发包方购买，而施工方只是负责一些辅助材料，这样，建筑企业能获得的增值税专用发票就会比较少，很大程度增加了企业的税负。另外，市场上很多建筑施工方在采购材料，例如砂石、白灰，这些供应商很多都是由个体户、杂货店、小规模纳税人供应，往往没有提供发票或者取得的发票不是增值税专用发票，进项税额无法正常抵扣，实际税负就会增加。

　　对房地产业的影响

　　而房地产业同样受到这一因素的影响。房地产开发商在经营过程中也要购买一些物美价廉的零散材料，这些材料的供应商绝大多数都是私营业主或者小规模纳税人，大部分供应商在销售材料时无法提供增值税专用发票，导致企业购买的这一批材料进项税无法抵扣，但如果不与这批供应商合作，就会导致企业丧失了这部分长久合作的材料商，增大了企业的开发成本。

　　（三）劳务费用对税负的影响

　　无论是房地产业还是建筑业，人工费在总成本构成中占据了很大一部分，据统计，人工费在房地产业和建筑业成本中占了20%~30%。劳务用工主要来源于建筑劳务公司和散工，建筑劳务公司同样作为建筑业的一员，为房地产企业和建筑公司提供专业服务，而劳务公司在取得收入时，是按11%计征增值税销项税，但却没有进项税可抵扣，由此可见，建筑劳务公司增加了8%的税负。

　　再看一些散工，基本是一些农民工，根本就没有增值税发票可以提供，同样没有进项税可抵扣，这一定会对这两个行业的税负产生影响。

　　综合上述影响税负的因素，得益于土地出让金可以在税基中扣除，房地产业的税负将会比营改增前有所下降，而建筑业由于影响的范围比较广，获得增值税专用发票的难度比房地产业高，可抵扣比例的不确定，劳务人员没有进项税抵扣，在营改增后的短期内其税负可能会上升。

　　4、关于建筑业和房地产业在营改增后的应对措施

　　（一）及时了解营改增政策，不断进行税负测算建筑业和房地产业的企业

　　要通过不断地进行税负测算，整合自身资源，从中不断优化流程，进而及时调整企业的运营战略。同时通过税负的不断测算，观察结果变化，及时、合理地调整公司的会计系统，更加周全地规划出适合自己公司发展需要的税务管理方法。

　　（二）加强财务人员的能力、素质培养，改变会计的核算方式

　　企业的财务人员要不断提高自身的财务能力和素自养，积极地解读营改增相关政策，科学合理地帮助企业减轻税负。营业税的会计核算处理相对比较简单，但增值税存在进项税可抵扣项目，会计处理也相对较复杂，因此，企业应该不断健全自己的会计核算方式，适应营改增的政策要求，同时企业财务人员应与税务部门密切联系，了解税收政策的变化。

　　（三）要重视开发、建筑成本

　　房地产开发商和建筑业的承建商在选购材料时除了要选择质量好、价钱合理的供应商外，还要把能否取得增值税专用发票作为选择的条件之一。营改增之后，进项税额的抵扣对于减少公司税负起着非常重要的作用，除了在材料方面可以获得增值税专用发票之外，房地产开发商要和建筑企业加强合作，因为建筑业也在营改增试点范围内，建筑成本是可以提供增值税专用发票的，这样房地产企业就可以获得进项税额的抵扣，减轻企业的税负。

　　（四）调整企业的经营结构

　　建筑业企业在经营结构上要进行恰当的调整。从技术层面上，适当地引用新技术，创新施工的技巧，也发展高质量、高效率的机械化作业。在材料的选择上，可以对比国内外的装饰装修材料，选择一些新型的材料，这样可以大大的减少了施工的时间，减少施工的人员数量，降低过重的人工费。建筑业企业在工程报价上也要进行调整，从接触的建筑公司来看，他们的工程合同都是按照“成本+合理毛利率”的方法定价和拟定合同的，由于预计税负会上升，进而影响到了合同报价的拟定，建筑业企业要结合自身的实际情况，制定合理的工程报价，虽然短期内可能产生利润的波动，但长期来看，企业的盈利水平应该不会有太大的波动。

　　房地产业在经营结构上要注意的是销售策略的改变，可以适当地提高精装商品房的销售比例，因为与毛坯房相比，精装商品房里面的各种装饰材料、家用电器等可以取得增值税专用发票，有进项税抵扣，税负会降低。还可以投资新领域，建立多元发展的战略，提高自身抵御风险的能力。

　　（五）做好增值税专用发票的管理工作

　　营改增后增值税专用发票将会是企业经济活动中的主要业务凭证，同时也作为一种原始依据来供财务核算和审计、税务机关检查。房地产业和建筑业在获得增值税专用发票时要加强对发票的核查，查看发票项目是否齐全、所取得的抵扣联是否加盖专用章、发票内容是否完整。为此，企业应该依照相关法规和自身企业特点，制定增值税发票的管理办法，保证企业取得正规、合法的发票，降低企业的风险。