企业所得税税前扣除凭证,除了发票还有哪些?

来源:华税律师事务所 作者:华税律师事务所 人气: 发布时间:2017-12-11
摘要:编者按: 企业所得税的计税依据是应纳税所得额,即每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。税法规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,即成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计...
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编者按:企业所得税的计税依据是应纳税所得额,即每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。税法规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,即成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。

在影响应纳税所得额的诸多因素中,涉及项目最多、变数最大的是各项扣除金额,其实物载体就是扣除凭证,按照现行税法,发票是所得税税前扣除凭证中重要的一种,但并非是唯一凭证。实务中,税务机关、法院对此的观点并不统一。

一、发票并不是企业所得税税前扣除唯一合法有效的凭证

企业所得税法》第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。该条款对可税前扣除事项的描述为“有关的”、“合理的”,对于允许税前列支的事项范围进行了列举式说明,但对扣除事项的形式要件没有具体说明,这是关于税前扣除凭证争论不一的源头所在。

企业所得税法实施条例》第二十七条规定,有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。该规定也仅对收入与支出的相关性进行了说明,并未对扣除凭证的形式明确说明。财政部及国家税务总局也并未对此有明确规定。《税收征收管理法》第十四条规定,纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿,根据合法、有效凭证记账,进行核算。此处仅称凭证要“合法”、“有效”,也并未对凭证的形式做出要求。

发票管理办法》第二十条规定,所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项,应当向收款方取得发票。第二十一条规定,不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证,任何单位和个人有权拒收。《营业税暂行条例实施细则》第十九条规定,条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证(以下统称合法有效凭证),是指:(一)支付给境内单位或者个人的款项,且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的,以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证;(二)支付的行政事业性收费或者政府性基金,以开具的财政票据为合法有效凭证;(三)支付给境外单位或者个人的款项,以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证,税务机关对签收单据有疑义的,可以要求其提供境外公证机构的确认证明;(四)国家税务总局规定的其他合法有效凭证。《增值税暂行条例》第九条规定,纳税人购进货物或者应税劳务,取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的,其进项税额不得从销项税额中抵扣。《增值税暂行条例实施细则》第十九条规定,条例第九条所称增值税扣税凭证,是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算收据。

根据以上分析可以得出,发票并不是税前扣除唯一合法有效的凭证。款项支付对象不同,对合法有效凭证的要求也不一样。

二、无需取得发票即可税前扣除的项目

(1)工资薪金、福利费

关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)规定,企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金可以在计算企业应纳税所得额时扣除。《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第34号)规定,列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴,符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第一条规定的,可作为企业发生的工资薪金支出,按规定在税前扣除。不能同时符合上述条件的福利性补贴,应作为国税函〔2009〕3号文件第三条规定的职工福利费,按规定计算限额税前扣除。

扣除凭证:工资单、代扣代缴个税证明等

(2)资产损失

国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》(国家税务总局公告〔2011〕25号)规定,企业实际资产损失,应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失,应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件,且会计上已作损失处理的年度申报扣除。企业发生的资产损失,应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。

扣除凭证:资产损失的会计核算资料、原始凭证、税务机关的专项申报回执

(3)五险一金、补充养老保险、工会经费

根据《企业所得税法实施条例》、《国家税务总局关于税务机关代收工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》(国家税务总局公告2011年第30号),企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费、住房公积金和工会经费,准予扣除。

关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2009〕27号)规定,自2008年1月1日起,企业根据国家有关政策规定,为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分,在计算应纳税所得额时准予扣除;超过的部分,不予扣除。

扣除凭证:社保缴费凭证、工会经费收入专用收据、税务局代开的工会经费凭据

三、善意取得虚开增值税专用发票对应的成本能否税前扣除

善意取得虚开增值税专用发票,税法明确规定不得作为增值税合法有效凭证抵扣其进项税额,但对增值税专用发票对应的企业成本等是否可以作为企业所得税税前扣除问题,税法没有明确规定。《税收征收管理法》第二十一条及《发票管理办法》第二十二条,只是否定了违规发票作为合法凭据的效力,并没有排除用其他合法有效的证据来证明“可税前扣除”的事实。同时,根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》(国税函〔2007〕1240号)规定,纳税人善意取得虚开的增值税专用发票指购货方与销售方存在真实交易,且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。若税务机关认定为善意取得发票,则说明“购货方与销售方存在真实交易”。若纳税人能提供其他材料(如购销合同、转账凭证、出入库手续等)证明其所发生的成本费用符合企业所得税法第八条“准予在计算应纳税所得额时扣除”的规定,则应在审核无误后,准予其进行税前扣除。

不管从法律的公平属性,还是税收对于国民财富分配的调节功能,税负公平原则当为税法制定逻辑自洽基础上的本然要求。而公平税负概念包含量能课税的涵义。按量能课税的实质课税原则,在纳税人发生真实的支出事项,却囿于条件所限,未能获取正式发票的情形下,罔顾经济交易的个性化差异,对其采取一刀切的方式不准予进行税前扣除,极易推高纳税人的税负水平,造成违背量能课税原则的结果。