北京国税2016年度企业所得税汇算清缴政策辅导

【按】2017年1月16日，北京注册税务师协会邀请北京国税老师对2016年度企业所得税汇算清缴政策进行了辅导，本篇文章作为我们的学习笔记，对于部分内容进行了学习整理，受益非常多，感谢培训老师的分享，内容版权归属讲课老师所有；同时我们适当增加了一些理解的内容。记录内容难免有疏漏之处，请随时予以指正！相关问题，请进一步与主管税务机关沟通确定。

相关话题——北京国税2016年企业所得税38个热点问题

第一部分 新出台的企业所得税政策解读

一、公益股权捐赠的税务处理（财税【2016】45号）

《财政部 国家税务总局关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知》（财税〔2016〕45号）规定：公益股权捐赠按历史成本确认转让收入企业向公益性社会团体实施的股权捐赠，应按规定视同转让股权，股权转让收入额以企业所捐赠股权取得时的历史成本确定。　

Ø股权是指企业持有的其他企业的股权、上市公司股票等。不包括其他的权益性投资，比如基金就不算股权。

Ø公益性社会团体，是指注册在中华人民共和国境内，以发展公益事业为宗旨、且不以营利为目的，并经确定为具有接受捐赠税前扣除资格的基金会、慈善组织等公益性社会团体。

Ø向境外公益性社会团体进行股权捐赠不予适用，股权捐赠行为是指企业向中华人民共和国境内公益性社会团体实施的股权捐赠行为。企业向中华人民共和国境外的社会组织或团体实施的股权捐赠行为不适用本通知规定。

（二）企业实施股权捐赠后，以其股权历史成本为依据确定捐赠额，并依此按照企业所得税法有关规定在所得税前予以扣除。公益性社会团体接受股权捐赠后，应按照捐赠企业提供的股权历史成本开具捐赠票据。（三）上述固定自2016年1月1日起执行，尚未进行税收处理的股权捐赠行为，符合上述条件的可比照执行，已经进行相关税收处理的不再进行税收调整。

Ø捐赠额如何确认，是否在不超过利润总额12%的比例内扣除？按历史成本、除特殊情形外，一般不超过12%。

Ø接受捐赠方履行何种手续？按照捐赠企业提供的股权历史成本开具捐赠票据。

Ø捐赠企业提供的股权历史成本包括哪些资料？区分情况予以判定，比如买卖、投资等等。

案例一：甲企业将持有的A公司股权用于捐赠，捐赠通过中国境内公益性社会团体，公益性社会团体取得税前扣除捐赠资格。股权计税成本80万元，公允价值100万元。当年甲企业按会计口径计算的利润总额为700万元。

1.企业会计处理：

借：营业外支出 80万元

贷：长期股权投资 80万元

2.税务处理：

甲企业按80万元确认股权转让收入，其股权转让所得为“0”

捐赠支出按80万元确认

捐赠扣除限额：700*12%=84（万元）

税前扣除捐赠额：80万元

捐赠产生的纳税所得调整：0

3.结论：当股权捐赠支出按成本或按公允价值均可以全额扣除时，不会对纳税所得产生影响。

案例二：接上例，假设甲企业将持有的A公司股权用于捐赠，未通过中国境内公益性社会团体，而是通过市民政局。股权计税成本80万元，公允价值100万元。当年甲企业按会计口径计算的利润总额为1000万元。

1.企业会计处理:

借：营业外支出 80万元

贷：长期股权投资 80万元

分析：由于企业股权捐赠未通过公益性社会团体，只通过市民政局（可能都是用于慈善事业，但是不符合规定），因此发生的捐赠支出不能适用财税【2016】45号，只能适用一般政策处理。

2.税务处理：

Ø企业将股权用于捐赠，应分解为两个行为进行税务处理：一是按公允价值转让；二是将以公允价值计量的股权用于捐赠。即分为两步：

第一步，按照公允价值转让给市场，填入附表3视同销售收入100万、视同销售成本80万，实现20万转让所得，调增应纳税所得额20万元；

第二步，按照公允价值确认捐赠支出，需要按照100万确认捐赠支出；在税收上，还要看能不能扣除、是否超过利润总额的12%（当年甲企业按会计口径计算的利润总额为1000万元）；会计上计入营业外支出80万，税收上能够扣除100万，少扣了20万，因此应纳税所得额调减20万。如此一来，第一步调增20万、第二步调减20万，相抵为零，对所得税没有影响。总之，公益性社会团体，不管按照股权计税成本还是公允价值确认股权转让收入，重要是看捐赠能不能全额抵扣、是否超过利润总额的12%，只要不超过、纳税人在税收上是没有增加负担的。关于这一点，可能不同的地方税务机关有不同的理解，但北京国税还是从这个逻辑上进行的认可，这一点，小编也是非常支持的。

之所以按照公允价值确认捐赠股权的价值，主要是考虑到避免有的纳税人持有股权时间长、增长倍数高、按照计税成本计算的税收影响太高。

Ø视同销售处理时，年度申报时填报附表三“纳税调整项目明细表”第2行“视同销售收入”第3列“调增金额”100万元，第21行“视同销售成本”第4列“调减金额”80万元，此项视同销售业务调增应纳税所得额20万元。

Ø将以公允价值计量的股权用于捐赠时，会计计入当期损益的金额为80万元，税收与会计处理产生差异，因此应作纳税调减20万元的税务处理（不超限额12%）。

Ø企业将自产产品用于捐赠行为共调整增加纳税所得额0万元（20-20）

（三）上述规定自2016年1月1日起执行，尚未进行税收处理的股权捐赠行为，符合上述条件的可比照执行，已经进行相关税收处理的不再进行税收调整。

税收处理：

参照总局的表述标准是“当时是否纳税了”。比如，有的企业用股权捐赠、且已经纳税了，这种情况不再做调整；如果没有纳税，可以比照45号文处理。

二、企业所得税有关问题的公告（2016年80号公告）

（一）人身意外险的所得税处理问题

《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）一、关于企业差旅费中人身意外保险费支出税前扣除问题 企业职工因公出差乘坐交通工具发生的人身意外保险费支出，准予企业在计算应纳税所得额时扣除。

相关知识：人身意外保险又称为意外伤害保险。是指投保人向保险公司缴纳一定金额的保费，当被保险人在保险期限内遭受意外伤害，并以此为直接原因造成死亡或残废时，保险公司按照保险合同的约定向保险人或受益人支付一定数量保险金的一种保险。

解读：企业为职工因公出差乘坐交通工具而购买的人身意外保险费支出，符合企业所得税法第八条及其实施条例第二十七条关于企业与取得收入直接相关的支出准予税前扣除的规定，准予在计算应纳税所得额时扣除。其他经营中发生的受益人为职工的保险支出呢？——不得抵扣。关于这一点，在2016年度之前发生的出差过程中发生的意外伤害保险，认为从受益人的角度是不得扣除的。

但是据此也不宜推出雇主责任险是可以税前扣除（相当于认为仍有不可税前扣除）。

重要提示：与取得收入不直接相关的支出不得扣除！

Ø离退休人员工资——虽然有各种原因形成的企业的支出现状，但从受益相关性的角度，仍不得税前扣除。根据《国家税务总局办公厅关于强化部分总局定点联系企业共性税收风险问题整改工作的通知》（税总办函[2014]652号）第一条规定，离退休人员的工资、福利等与取得收入不直接相关的支出的税前扣除问题，按照《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第八条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条的规定，与企业取得收入不直接相关的离退休人员工资、福利费等支出，不得在企业所得税前扣除。

对于内退人员，如果是当期费用化发生的支出，是允许扣除的，相当于是发放的补偿支出。对于企业改制时从未分配利润转出的支出，相当于是股东承担的，不得税前扣除。

Ø宣传关联企业产品发生的广告费和业务宣传费——要看宣传产品是谁的产品？新企业所得税法强调独立纳税主体原则，如果宣传的是自身产品那么允许抵扣；如果宣传集团内其他企业产品，跟自身取得收入无关、且未收取款项，就需要做纳税调整。比如，国内汽车生产厂家，只能生产某种型号的汽车，而S和R系列是境外母公司生产，决定由大陆厂家来宣传。该企业在推广中支付了款项，没有收取相应金额，税收上就要做纳税调整。

Ø将银行贷款转借给关联企业不收取利息（资产损失也推定为非经营活动的债权）——比如母公司作为投资公司往往是亏损主体，子公司是盈利的，母公司拿着子公司的贷款去投资（使用三年，未支付利息），那么子公司的利息支出与其取得收入无关。处理方式：1、按照独立交易原则，母公司向子公司支付利息；2、子公司已发生的利息支出与取得收入不直接相关，做纳税调整。实际处理中，第二种方式处理上更简单一些。

Ø应由个人负担的支出（职工旅游费用）——根据独立纳税主体原则，作为自然人，有些福利费支出是不能税前抵扣的；福利费能够列支的可以，福利费不能列支的不能抵扣。职工旅游支出，属于个人消费支出，能不能从企业所得税前扣除？是不能扣除的。

比如，业务招待费 40%不能扣；因为业务招待里面有很大成分是个人消费的属性，我们国家是40%不允许抵扣。

Ø重要提示：哪些是与取得收入相关的支出？

特殊情形判定：主要是强调能够为当期或者未来带来经济利益；如酒类生产厂家与经销商签订协议，销量达到一定量的时候，经销商支付的进入超市的上架费有厂家给予报销。这个费用是经销商发生的，但是生产企业列入成本。没有任何法律法规规定，经销商不能够为生产厂家宣传产品，这种情况下可以推定，该费用与厂家取得收入相关，是可以列支成本的。

（二）企业移送资产所得税处理问题

二、企业移送资产所得税处理问题 企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条规定情形的，除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。

解读：企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条所述情形的，应按照被移送资产的公允价值确认销售收入，但对被移送资产的税务处理另有规定的，应按照相关规定执行。

国税函[2010]148号文件废止后，缺乏相应的征管对税款的保障，因此需要补充，于此对于房产等溢价高的进行关注，避免产生征管漏洞。

“另有规定”：如企业发生《财政部　国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）第三条规定的股权、资产划转行为的，应按照财税〔2014〕109号文件规定进行税务处理。需复核四种情形：1）、对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产；2）、凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；3）、股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动；4）、且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理。即，满足四种情形可不按照公允价值计算资产价值。

相关规定：

1.企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。——国税函〔2008〕828号第二条

2.企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。——国税函〔2008〕828号第三条

3.《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第三条规定，企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。——国税函[2010]148号

三、施行时间　本公告适用于2016年度及以后年度企业所得税汇算清缴。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第三条同时废止。