企业虚假增资，增资部分是否产生印花税纳税义务？

广东省深圳市中级人民法院行 政 判 决 书（2014）深中法行终字第363号

上诉人（原审原告）深圳市科虹通信有限公司，住所广东省深圳市福田区滨河大道9003号湖北大厦北区29楼D-2。

法定代表人李小群，董事长。

委托代理人雷英，广东金唐律师事务所律师。

委托代理人杨声，广东金唐律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）深圳市地方税务局第二稽查局，住所广东省深圳市福田区红荔西景田南路19号。

法定代表人王丹平，局长。

委托代理人王宏伟，广东卓建律师事务所律师。

委托代理人张斌，广东卓建律师事务所律师。

上诉人深圳市科虹通信有限公司因诉被上诉人深圳市地方税务局第二稽查局税务行政处理决定及行政赔偿纠纷一案，不服深圳市福田区人民法院（2013）深福法行初字第843号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，对本案进行了审理。因案情复杂，本院报请广东省高级人民法院批准延长审理期限。本案现已审理终结。

原审法院认定：2011年9月14日，被告向原告发出深地税二稽检通一（2011）42号《税务检查通知书》，决定对原告2009年1月1日至2010年12月31期间的涉税情况进行检查。同日，被告向原告发出深地税二稽调账（2011）43号《调取账簿资料通知书》，决定调取原告上述期间的账簿、记账凭证、报表和有关材料。经查，原告2010年9月第146号记账凭证显示原告2010年营业账簿记载实收资本增加9000000元。在原告提交的《记账凭证》、《实收资本明细账》、《本年利润明细账》、《利润分配明细账》上均载明有“补记09年底未分配利润转增资及股东出资增资分录”和“结转本年利润”的内容。原告2010年9月在营业账簿上记载实收资本从原来的100万元增加至1000万元，与原告在深圳市工商行政管理机关登记的注册资本、实收资本相符。其后，被告于2013年2月25日作出深地税二稽处（2013）603号《税务处理决定书》，决定追缴原告2010年少缴的营业账簿印花税4500元并加收滞纳金740.25元。原告不服上述决定，依法申请行政复议。深圳市地方税务局于2013年7月10日作出深地税复决字（2013）2号行政复议决定书，维持了被告的具体行政行为。原告仍不服，遂向法院提起行政诉讼。请求判令：1.撤销被告于2013年2月25日作出深地税二稽处（2013）603号《税务处理决定书》；2.被告退还印花税款项4500元及滞纳金740.25元并自2013年4月2日起按银行同期存款利率赔偿原告利息损失。

原审法院认为，本案的争议焦点是：第一，原告的起诉是否超过法定期限；第二，被告作出的深地税二稽处（2013）603号《税务处理决定书》是否合法。

第一，关于起诉期限。因原告在2013年7月15日收到复议决定书后，于当月25日已向法院提起行政诉讼，故法院认定原告的起诉未超过法定期限。

第二，关于合法性。根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称“税收征收管理法”）第五条第一款的规定，深圳市地方税务局第二稽查局负责深圳市福田区行政区域内纳税人的税收征收管理工作，有权核定原告企业所得税的税收征收方式。税收征收管理法第三十五条规定，纳税人存在法定情形时，税务机关有权核定其应纳税额，其具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。《中华人民共和国印花税暂行条例》（以下简称“印花税暂行条例”）第二条第（三）项规定，营业帐簿为应纳税凭证。《中华人民共和国印花税暂行条例实施细则》（以下简称“印花税暂行条例实施细则”）第六条规定，印花税暂行条例第二条所说的营业帐簿，是指单位或者个人记载生产经营活动的财务会计核算帐簿。第七条规定，税目税率表中的记载资金的帐簿，是指载有固定资产原值和自有流动资金的总分类帐簿，或者专门设置的记载固定资产原值和自有流动资金的帐簿，其他帐簿，是指除上述帐簿以外的帐簿，包括日记帐簿和各明细分类帐簿。税收征收管理法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

本案中，被告提交的2010年9月第146号《记账凭证》、《实收资本明细账》、《利润分配明细账》上均载有“补记09年底未分配利润转增资及股东出资增资分录”和“结转本年利润”的内容。原告2010年9月在营业账簿上记载实收资本已从原来的100万元增加至1000万元，与原告在深圳市工商行政机关登记的注册资本、实收资本一致。故被告根据税收征收管理法第三十五条、第三十二条、印花税暂行条例第二条第（三）项、印花税暂行条例实施细则第六条和第七条的上述规定，于2013年2月25日作出深地税二稽查处（2013）603号《税务处理决定书》，决定追缴原告2010年少缴的营业账簿印花税4500元、加收滞纳金740.25元，并无违法或不当，法院予以支持。

原告主张其2009年不存在足够的未分配利润及未经股东会程序办理转增资本，且已通过红字对冲更正2010年9月第146号会计凭证。原告上述主张与被告提交的2009年2月26日《深圳市科虹通信有限公司股东会决议》的内容不符，原告虽认为股东会决议上的股东签名为中介代签但在举证期限内并未申请笔迹鉴定，且深圳市华图会计事务所深华图审字（2009）第079号审计报告亦确认2009年原告公司未分配利润为10046468.70元，此外原告亦在2009年3月办理了注册资本从100万元增加到1000万元的工商登记变更手续，该变更经过工商行政部门确认，尚未予以撤销，因此原告的诉讼理由不能成立，法院对原告的主张不予采纳。至于原告诉称的其公司于2012年4月以现金方式增加注册资本900万元，不属于本案被告行政职权的处理范围，亦不能用于否定被告涉案追缴行为的合法性。综上，原告诉请撤销被告所作上述深地税二稽处（2013）603号《税务处理决定书》并返还相应款项和利息，缺乏事实和法律依据，法院不予支持。依照《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十六条第（四）项的规定，判决驳回原告深圳市科虹通信有限公司的全部诉讼请求。

上诉人深圳市科虹通信有限公司不服该判决，向本院上诉。上诉请求：撤销原审行政判决发回重审，或依法改判撤销被上诉人于2013年2月25日作出的深地税二稽处（2013）603号《税务行政处理决定书》，退还印花税款人民币4500元及滞纳金人民币740.25元，并按银行同期存款利率赔偿上诉人利息损失（自2013年4月2日起计算）。主要事实和理由：被上诉人主张上诉人公司在2010年9月以未分配利润830万元及现金出资70万元将公司实收资本从l00万元增加至1000万元，故认定上诉人在2010年9月存在用未分配利润830万元转增资本的纳税事项发生，进而作出要求上诉人缴纳相关税款并加收滞纳金的具体行政行为。原审法院判决维持了被上诉人的上述主张。上诉人认为，原审法院遗漏了对本案众多关键证据、事实的审查，直接导致对案件事实的错误认定，为此得出相应错误的判决。

一、原审法院未就上诉人实收资本从l00万元增加到1000万元采用的增资方式、时间点及法定增资程序等关键事实进行审查认定。上诉人公司原有注册资本100万元，现有注册资本1000万元，这一事实诉讼各方均无争议，本案的关键争议焦点在于上诉人公司注册资本从100万元增加至1000万元的方式、时间点、金额以及是否履行了公司法关于公司增加资本的法定程序。只要查清上述事实，就能对被上诉人的处理决定是否合法作出正确认定。然而，原审法院却遗漏了对上述重要事实的审查认定。（一）增资形式：上诉人公司实收资本从100万增加到1000万的方式是采用现金900万增资，而被上诉人却认定上诉人的增资方式是采用830万未分配利润加70万现金增资，两者增资方式完全不同，原审法院遗漏了该重要事实的审查。（二）增资时间：上诉人增加公司资本900万的时间为2012年4月，而被上诉人认定上诉人增加公司资本900万的时间为2010年9月，在增资时间上完全不同，原审法院遗漏了该重要事实的审查。（三）增资程序：上诉人2012年4月用现金900万增资已履行了增资的法定程序，有股东会决议、验资报告、修改了章程、深圳市福田区市场监督局审核后依法予以登记备案。而被上诉人认定上诉人在2010年9月用830万未分配利润加70万现金增资的行为却没有任何对应的股东会决议、验资报告，在深圳市福田区市场监督局档案材料中从未出现过上述方式增资的材料，原审法院遗漏了该重要事实的审查。（四）上诉人已提交了证据证明上述事实，见上诉人证据13、14、15、16，且通过被上诉人提交的证据23、24、27、28也进一步证实了上述事实。即上诉人公司从成立至今只存在2012年4月用900万现金将公司资本由100万增加至l000万这一次增资行为。但原审法院遗漏了上述关键证据的审查，尤其是其中的关键证据市场监督管理局对被上诉人的复函。根据行政诉讼法及行政诉讼证据若干规定，行政机关作出的认定，其证据证明力优于其他证据，况且认定核实企业的实收资本并予以登记公示的职能只能是市场监督管理局，被上诉人及其他行政机关并不具备上述职能，原审法院理应采信该关键证据，但原审法院却直接忽视上述事实，对上述事实相关所有证据只字不提，于法无据。（五）原审法院遗漏了对上诉人提交的证据7、9、17的审查，上述证据是经国家税务局审核并录入国税报表系统的数据，对任何第三方都是具备公信力。从上述证据可以进一步证明，上诉人现有实收资本为1000万，其中由100万实收资本增加到1000万的日期为2012年4月，增加方式为现金增资。这也完全排除了被上诉人认定的2010年9月未分配利润转增资本的情况。原审法院忽略上述证据于法无据。（六）原审法院认为无需审查上诉人2012年4月增资行为没有任何法律依据，上诉人目前实收资本为1000万，这是没有争议的客观事实，上诉人不可能出现两次900万增资行为，上诉人与被上诉人关于900万增资的主张只能二选一，原审法院只需对相关事实和证据审理核实即可查明事实，如此重要的事实，原审法院却不予审理核实，视而不见。

二、原审法院认定上诉人在2010年9月进行未分配利润转增资本属重大事实认定错误。未分配利润转增资本要形成真实的纳税事项必须满足实体和程序上的法定条件，实体上，要有足够的未分配利润存在，股东有要求利润分配并转增资本的意思表示，程序要符合《中华人民共和国公司法》（以下简称“公司法”）《公司注册资本登记管理规定》《中华人民共和国公司登记条例》的强制性规定，必须要有股东会决议，更改公司章程，经验资机构验资并出具验资报告；在分配利润前必须提取法定公积金；到工商行政主管部门进行增资变更登记。任何缺少实体上和程序上要件的增资行为在法律上都属于无效行为。然而，原审法院的相关认定并不满足上述任一要件。（一）原审法院认定上诉人在2010年9月有足够的未分配利润进行830万的转增资没有任何事实依据。首先，被上诉人认定上诉人在2010年9月有足够的未分配利润转增830万资本，并举示了证据2010年本年利润明细账及利润分配明细账。但从利润分配明细账显示2010年1月1日“上年结转”可供分配利润为8344246.26元，本年利润明细账2010年9月30日本年累计利润为亏损l614447.87元，那么在2010年9月30日上诉人实际可供分配的利润仅6729798.39元，且公司法规定未分配利润转增资前必须先提取10％法定公积金，那么除去法定公积金后，上诉人在2010年9月30日实际可供转增资本的未分配利润仅为6056818.55元，事实上不可能进行830万的转增资。其次，原审法院在认定上诉人在2010年9月是否存在830万的未分配利润的依据严重脱离事实。原审法院判决中不去认定上诉人2010年9月留存的未分配利润，却莫名其妙的去认定上诉人2009年留存的未分配利润。更不可思议的是原审法院认定所谓上诉人2009年留存的未分配利润数竟然是2008年的数据。最后，原审法院采信的所谓2009年留存未分配利润数来自被上诉人提交的深圳市华图会计师事务所深华图审字（2009）079号审计报告，该报告反映的数据是上诉人2008年的数据并非2009年的数据，且原审法院遗漏了对上诉人提交的证据10深华图审字（2009）074号审计报告的审查，该审计报告与深华图审字（2009）第079号审计报告为同一审计机构同一时间出具，但是内容完全不同，原审法院在没有审查且没有说明任何理由的情况下直接采用079号审计报告，没有任何法律依据和事实依据。（二）原审法院认定上诉人股东作出在2010年9月将未分配利润830万转增资本的意思表示没有事实和法律依据。被上诉人提交的证据中，根本没有任何关于上诉人股东作出要在2010年9月进行未分配利润830万转增资的证据，原审法院仅凭l46号凭证，一份上诉人的错误记账凭证，就认定上诉人股东作出过未分配利润转增资的意思表示，显属事实认定错误。且该凭证于2011年1月进行了调整，纠正了错误。（三）原审法院认定上诉人在2010年9月将未分配利润830万转增资本并履行了法定程序没有事实和法律依据。首先，被上诉人认定上诉人在2010年9月将未分配利润830万转增资本，但原审法院采信的证据股东会决议、审计报告、工商变更登记手续无论是时间上、内容上都根本无法证明上诉人在2010年9月的增资行为履行了法定程序。时间不对应，股东会决议显示时间是2009年2月26日、审计报告是2009年2月23日、工商变更时间2009年3月6日，而认定上诉人增资的时间点却是2010年9月，两者时间相差1年6个月。内容完全不对应，股东会决议和工商变更登记均明确显示上诉人在2009年3月是以未分配利润900万转增资本，而本案中却是2010年9月以未分配利润830万、现金70万转增资本。错误如此明显，原审法院却视而不见。其次，原审法院故意遗漏增资关键法定程序——验资的审查，因2010年9月所谓的增资并无任何验资报告，而原审法院为弥补法定程序的空白，可以生搬硬套2009年的股东会决议和工商变更登记，却不敢对2009年2月27日验资报告（深华图验字（2009）20号）有丝毫提及，因为如果原审法院认可该验资报告，则证明上诉人在2009年3月已将900万未分配利润转增了资本，所谓上诉人在2010年9月用未分配利润转增830万将不攻自破，而原审法院不认可该验资报告，则2010年9月的增资缺少验资这一法定程序。最后，上诉人工商行政主管部门已明确认定上诉人2009年3月的增资行为属于虚假增资行为，并明确认可了被上诉人在2012年4月以现金出资900万的增资方式来改正2009年3月虚假出资，所有的手续都符合法律规定，同时进行了工商变更登记，已完全具备对外公示的法律效力。上诉人提交的证据12、13、14、15、16，被上诉人提交的证据23、24、25、26、27、28都对此予以了证明。被上诉人提交的证据股东会决议、审计报告、验资报告都是用于虚假增资之材料，无证据效力。原审法院在没有说明任何理由的情况下选择性采用股东会决议、审计报告于法无据。

三、原审法院完全忽视被上诉人举证不能的责任，有违行政诉讼法对行政机关举证责任的规定。本案为行政诉讼，行政机关负有严格的举证责任，尤其是对行政行为所依据的事实，行政机关必须做到事实清楚、证据确凿。而本案中，被上诉人举示的证据内容自相矛盾，不能证明其主张的事实；另外，上诉人不仅在原审举示了众多证据证明被上诉人主张的事实并不存在，而且在被上诉人作出具体行政行为前，已向被上诉人提交了相关证据材料，对相关事实作出了合理说明。被上诉人在既不能合理解释自身证据矛盾之处，又无法排除上诉人证据的情况下，理应承担举证不能的后果。然而，原审法院却忽视行政机关的举证责任，在事实不清、证据不足的情况下，仍强行维持被上诉人错误的行政行为，有违公平正义，严重损害司法公信力。综上，上诉人在2010年9月根本没有进行所谓的未分配利润转增资本，没有任何纳税事实发生，被上诉人作出的税务处理决定没有事实依据。原审裁判对案件主要事实认定不清，证据不足，遗漏了众多关键事实的认定、遗漏了众多关键证据的审查，理应发回重审或依法改判。