防范专利盒税制成为跨国企业集团避税的工具

来源:《税务研究》 作者:励贺林 付广军 人气: 发布时间:2017-11-15
摘要:摘要:欧洲国家实施的专利盒税制激励的重心是企业创新研发活动过程的知识产权商品化阶段和价值收益阶段,有利于企业赢取和维持持续性竞争优势,但税制本身存在明显漏洞。本文研究、比较了欧洲主要国家的专利盒税制,并在此基础上对跨国企业集团利用专利盒税...
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摘要:欧洲国家实施的专利盒税制激励的重心是企业创新研发活动过程的知识产权商品化阶段和价值收益阶段,有利于企业赢取和维持持续性竞争优势,但税制本身存在明显漏洞。本文研究、比较了欧洲主要国家的专利盒税制,并在此基础上对跨国企业集团利用专利盒税制漏洞进行极端避税的典型架构和复杂架构进行了剖析,认为缺乏经济实质性的专利盒税制漏洞成为跨国企业集团进行极端避税的工具,并对“中国版专利盒税制”的改进与完善,应对税基侵蚀和利润转移(BEPS),捍卫我国税收权益提出政策建议和管理启示。

关键词:专利盒税制;极端避税架构;经济实质性 

位于美国华盛顿的产权联盟(PropertyRights Alliance,PRA)发布的2016年全球产权指数(The International Property Rights Index[①],IPRI)报告显示,欧洲国家处于世界领先地位,有7个欧洲国家的产权指数IPRI位于报告的Top10;这份报告通过研究进一步指出,欧洲国家的“专利盒税制(Patent Box Regime)”对在全球范围内吸引跨国企业集团(MNCs)将创新研发投资和知识产权转移到这些国家起到了至关重要的作用。一个国家的税收政策在激励创新研发、促进经济增长和提高生产力方面承担越来越重要的角色(石绍宾等,2017;蔡春林等,2016)。近年来,专利盒税制的兴起引起越来越多学者的关注,相关的研究主要集中在宏观政策、经济影响、税收立法和规则规范等方面。本文拟从微观层面观察、研究专利盒税制本身及跨国企业集团利用专利盒税制进行极端避税筹划的架构特征和运行机制,从专利盒税制的视角剖析跨国企业集团对知识产权(Intellectual Property, IP)在全球范围内的管理与配置,对我国如何进一步提升知识产权的全球竞争力,实现创新发展国家战略,更好地吸引科技创新和研究开发活动向我国转移,构建我国国际化的知识产权保护和利用的税收激励制度,提出相应的对策建议和管理启示。

一、欧洲主要国家的专利盒税制

专利盒税制最早出现在上个世纪70年代的爱尔兰,近年来,越来越多的欧洲发达经济体认识到专利盒税制的重要性和有用性,在2000年“里斯本战略(Lisbon Strategy)[②]”的框架下,欧盟中已经有13个国家先后引进、建立、实施了类似税制,本文比较了7个主要欧盟国家专利盒税制的情况[③](请见表1),其基本特征是相似的:即对由科技创新和研究开发活动形成的知识产权属性的无形资产(尤其是专利,但有的欧洲国家也将营销属性的无形资产包括在内,如商标)的商品化所获得的收入给与税收优惠待遇,以吸引对本国科技创新和研究开发领域的产业投资,创造并保护本国高价值的工作机会,聚集和培养本国的创新研发人才和领导力,促进和提升本国经济向高端发展。

专利盒税制的政策核心是一种针对性很强的、带有严苛附加条件的系统性税收优惠机制,旨在对企业的科技创新和研究开发活动给予更大范围和更具导向性的激励,其关注的重心是企业创新研发活动过程的中端和后端,即知识产权商品化阶段和价值收益阶段,鼓励企业将研发成果商品化,通过市场赢取利润,实现可持续性的企业发展目标。

1:欧洲主要国家专利盒税制内容比较

 

比利时

法国

匈牙利

卢森堡

荷兰

西班牙

英国

优惠税率

6.8%

15%

9.5%

5.76%

5%

15%

10%

税制实施年度

2007

2001

2003

2008

2007

2008

2013

对知识产权的合规性要求

专利和专利延伸许可

专利和专利延伸许可,专利性的发明和工业制造工艺

专利,技术诀窍,商标,商号,商业秘密,著作权

专利,商标,设计,域名,模型,软件著作权

专利,技术性研发活动(R&D)形成的知识产权

专利,秘密配方、流程、计划、模型、设计,技术诀窍

专利,专利保护辅助性许可,数据监管保护,植物新品种权1

对知识产权的时间性要求

只适用于200711日之后被注册授权或实际使用的知识产权

无特殊时间性要求

无特殊时间性要求

只适用于20071231日之后自行研发获得或外购的知识产权

只适用于20061231日之后自行研发获得或外购的知识产权

无特殊时间性要求

无特殊时间性要求

是否适用于外购知识产权

适用,但外购知识产权须进一步改进或开发

适用,但须符合一定特殊条件

适用,无特殊条件限制

适用,但从直接持股的关联公司购买的知识产权不适用

适用,但外购知识产权须进一步改进或开发

不适用

适用2

是否适用于内嵌知识产权

适用,无特殊性限制

不适用

不适用

适用,无特殊性限制

适用,无特殊性限制

不适用

适用,无特殊性限制

研发活动可否在本国以外进行

适用,但须符合研发中心条件要求(R&D Centre

适用,无特殊性限制

适用,无特殊性限制

适用,无特殊性限制

适用,但只适用于专利和技术性研发活动形成的知识产权

适用,但须由知识产权的授权人(Licensor)自行开发

适用,无特殊性限制

对收入的要求

源自专利的收入,可扣除外购专利成本

特许权使用费收入,可扣除管理知识产权的成本

特许权使用费收入

特许权使用费收入,包括内嵌知识产权的特许权使用费收入

源自合规知识产权的净收入

源自专利的毛收入

源自合规知识产权的净收入

收入中是否包括处置知识产权而获得的收益(亏损3

不包括

包括

包括

包括

包括

不包括

包括

享受税收优惠的收入是否有最高限额控制?

允许扣除至税前所得的100%,即允许适用税收优惠后应纳税所得额为零

无最高限额限制

允许扣除至税前所得的50%

无最高限额限制

无最高限额限制

有,税收优惠最高为研发知识产权所发生费用的6

无最高限额限制

可否抵减预提所得税

可用于抵减

可用于抵减

可用于抵减

可用于抵减

可用于抵减,但有限制条件

可用于抵减

可用于抵减

注:1. 英国专利盒税制明确排除商标、商号等营销性知识产权,因此需要将可归属于营销性知识产权的特许权使用费收入从利润中剔除,以计算、确认可以适用专利盒税制优惠的收入。

2. 英国专利盒税制明确规定外购知识产权须进一步自行改进、开发,或对进一步的改进开发活动实施积极的管理(指进一步的改进开发活动被外包),否则不能享受优惠。

3. 在专利盒税制的逻辑原则下,有可能出现计算、确认的金额为负数的情况,即所谓的“专利盒亏损”。依据专利盒税制,一旦出现专利盒亏损,亏损的金额可以用于集团内其他关联公司抵减应纳税所得额,或者用于自身公司抵减以后年度的应纳税所得额。

     资料来源:根据以上国家相关税法规定和OECD相关资料整理

二、专利盒税制与跨国企业集团极端避税架构剖析

(一)跨国企业集团利用专利盒税制漏洞极端避税的典型架构 

如图1所示,A、B和C公司分别设立在同属于欧盟的A国、B国和C国,股权结构为:B是A的全资子公司,C是B的全资子公司,A、B和C公司同属某一跨国企业集团。A是集团的总部公司,执行全部研发活动,A公司将注册、拥有的知识产权的部分权利转让给B公司,在A国的专利盒税制下A公司转让该部分权利而获得的收入享受免税待遇,并且其全部研发活动成本仍可在所得税前扣除。此外根据A国的相关规定(如Participation Exemption[④]),A公司从B公司收取的股息被A国免于征税。

B公司从A公司获得知识产权部分权利,并将其授权许可(License)给C公司,因此可从C公司收取特许权使用费(Royalty)。在B国的专利盒税制下B公司获得的源自知识产权的收入(特许权使用费收入)享受优惠待遇,另外根据欧盟相关税收法规[⑤],在成员国间支付股息(Dividend),如B公司向A公司支付股息,B公司被B国免于征收预提所得税(WithholdingTax, WHT)。

C公司将授权许可获得的知识产权部分权利用于生产制造或提供服务,进行商品销售并获取利润,C公司因此需要向B公司支付特许权使用费,根据欧盟相关法规[⑥]C公司支付的特许权使用费可免于征收征预提所得税(WHT),并且可以在所得税前扣除。