所得税会计处理的“花花世界”，你们晕乎了吗？

上期，汤姆猫和大家分享了关于不超过5000元固定资产账务处理的问题。于是乎，不超过5000元的问题解决了，新的问题又来了，这几天本猫被咨询忙坏了，比如：

A：猫兄，你说的大致我理解了，只是，什么递延所得税，这是个什么东东？

B：猫啊，文章我看了，有些没整明白，暂时性差异？什么意思？为什么叫暂时性？

C：大猫，你那个递延所得税，我们以前没听说过呀？是新政策吗？

……

递延所得税的概念确实比较难懂，当年本猫念会计学的时候，依稀记得，书本上讲的还是“应付税款法”。应付税款法，即是用“会计利润±纳税调整”后的应纳税所得额乘以所得税税率计算当期应交所得税，该方法甚至被沿用至今。但是，在实际工作中，如果依照会计准则严格进行账务处理的话，尤其是充分遵循会计信息质量要求中的谨慎性原则，那么，就非常容易产生会计与税法的差异，也就会形成递延所得税。

本篇内容略微绕脑，因此，我们暂时绕开法规，以实际工作中经常遇见的事例进行探讨。

我们先来说说什么是准则与税法的差异。

萝卜头公司2016年利润总额100万元，本年度发生了1万元的税收滞纳金支出，做营业外支出处理；

洋葱头公司2016年利润总额100万元，没有发生营业外支出；

企业所得税税率均为25%，假设不存在其他事项。

①如果准则和税法从来就没有差异，那么：

“萝卜头公司”应纳所得税=100万元*25%=25万元；

“洋葱头公司”应纳所得税=100万元*25%=25万元。

聪明的各位会计朋友肯定就会想，萝卜头公司发生了1万元的税收滞纳金支出，却抵扣了2500元（1万元*25%）的企业所得税，实际的处罚力度是打了七五折的；这对于老实经营的洋葱头公司是不公平的。

所以，为了不让违法支出反而还能抵税的不公平的存在，税法就规定了，税收滞纳金支出不得税前扣除。也就出现了如下的处理：

②准则和税法存在差异，那么：

“萝卜头公司”应纳所得税=（100+1）万元*25%=25.25万元；

“洋葱头公司”应纳所得税=100万元*25%=25万元。

1万元税收滞纳金不得税前扣除，充分体现了税收公平的原则。但是，这1万元支出实实在在是企业支付的，根据准则要求，确认为营业外支出；根据税法要求，不得作为支出在税前扣除。因此，也就产生了准则与税法的差异，这种差异是永久的（税法不会规定税收滞纳金支出在以后年度可以税前扣除），因此被称为：永久性差异（非暂时性差异）。永久性差异不确认递延所得税。

有了永久性差异，自然有与之对应的暂时性差异，何为暂时性差异，待本猫继续往下说。

菠菜公司2016年末应收账款余额200万元（年初为0），经公司确认，其中有10万元很可能无法收回，遵循谨慎性原则，计提了10万元的坏账准备。计提坏账后，菠菜公司本年利润500万元。税法规定：企业应在损失实际发生时，经主管税务机关审核后允许税前扣除。

由此可见，菠菜公司2016年末，计提的10万元坏账准备金，在计算当年应纳税所得额时，不得扣除；但在实际发生时，经税局审核后允许扣除。计提坏账准备是遵循会计准则的要求，实际发生前不得扣除是遵循税法的要求；在最终坏账真实发生的一刻，准则和税法又同时准予扣除，这就是准则和税法的暂时性差异。

总结：一般情况下，永久性差异不确认递延所得税，暂时性差异确认递延所得税。本文所讲的所得税会计处理，均指暂时性差异产生的递延所得税。

我们大致明白了准则与税法的差异问题及分类，接下来，我们以一张图来了解一下所得税的处理方法：

我们过去的所得税处理方法，就如本猫先前讲的那样，都属于应付税款法；随着时代的进步，应付税款法由于把本期与以后年度的应交所得税均一同确认为本期的所得税费用，造成当期损益的偏差。因此，更加优秀的“纳税影响会计法”应运而生，由于“利润表债务法”确认所得税费用及其复杂和繁琐，因此，在实际工作中，均使用“资产负债表债务法”确认所得税费用。

说到资产负债表债务法，我们要先明白两个概念：递延所得税资产、递延所得税负债。

递延所得税资产，就是未来预计可以用来抵税的资产，是根据可抵扣暂时性差异及适用税率计算、影响（减少）未来期间应交所得税的金额。

递延所得税负债，就是未来预计应缴纳税款的负债，是根据应纳税暂时性差异及适用税率计算、影响（增加）未来期间应交所得税的金额。

听完是不是有点一头雾水的感觉呢？本猫还是举两个典型的例子来说明吧！

首先沿用菠菜公司的案例。

案例一：菠菜公司2016年末应收账款余额200万元（年初为0），经公司确认，其中有10万元很可能无法收回，遵循谨慎性原则，计提了10万元的坏账准备。计提坏账后，菠菜公司本年利润500万元。税法规定：企业应在损失实际发生时，经主管税务机关审核后允许税前扣除。（所得税税率25%）

①、计提坏账准备

借：资产减值损失 100000

贷：坏账准备 100000

计提坏账准备后、应收账款的账面价值=200万元-10万元=190万元；

应收账款的计税基础=200万元（税法不认可坏账准备）。

资产账面价值＜资产计税基础，产生可抵扣暂时性差异10万元（200万元-190万元），确认递延所得税资产2.5万元（10万元*25%）。

②、计提所得税并确认递延所得税资产

借：所得税费用 1250000

递延所得税资产 25000

贷：应交税费-应交所得税 1275000 【（500万元+10万元）*25%】

递延所得税资产25000元，在实际发生坏账损失，并经主管税务机关审核后准予抵扣应交所得税。

③、坏账实际发生时

借：银行存款 1900000

坏账准备 100000

贷：应收账款 2000000

假设发生坏账当年，菠菜公司会计利润仍旧为500万元，不存在其他调整事项。

④、计提发生坏账当年所得税

借：所得税费用 1250000 （500万元*25%）

贷：应交税费-应交所得税 1250000

⑤、缴纳企业所得税

借：应交税费-应交所得税 1250000

贷：递延所得税资产 25000

银行存款 1225000

案例二：香瓜公司外购的固定资产2016年计提折旧1200元，购入原值6000元，预计使用年限5年，净残值为0，采用年限平均法计提折旧。税法规定，类似固定资产可3年计提折旧，税法2016年折旧2000元。2016年会计利润10000元，不存在其他调整事项。（所得税税率25%）

固定资产账面价值4800元（6000元-1200元）＞固定资产计税基础4000元（6000元-2000元），产生应纳税暂时性差异800元，确认递延所得税负债200元（800元*25%）

①、计提折旧

借：管理费用等 1200

贷：累计折旧 1200

②、计提所得税并确认递延所得税负债

借：所得税费用 2500

贷：应交税费-应交所得税 2300 【（10000-800）*25%】

递延所得税负债 200

从表中可以看出，2019年起，税法折旧已经提完。假设当年会计利润仍旧为10000元，计提所得税分录为：

借：所得税费用 2500

递延所得税负债 300

贷：应交税费-应交所得税 2800 【（10000+1200）*25%】

最终，表中会计与税法金额一致，也不存在差异，因此，该种差异称为暂时性差异，可以理解为会计准则与税收法规时效性的差异，但是，两者最终将趋同。

最后，我们来总结一下，暂时性差异与递延所得税的确认。

1、确定产生暂时性差异的项目；

2、确定资产或负债的账面价值及计税基础；

3、计算暂时性差异的期末余额；

4、确认该项暂时性差异为可抵扣暂时性差异或应纳税暂时性差异；

5、一般情况下，可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产，应纳税暂时性差异确认递延所得税负债；

6、年度终了，根据当年实际情况，选择计提或冲回递延所得税。

递延所得税资产、递延所得税负债均为资产负债表项目。

目前，准则和税法并没有强制要求企业使用复杂的纳税影响会计法，企业更多的是仍旧在使用应付税款法。不过，从核算准确性来讲，纳税影响会计法更为精准，上市公司或者有上市等进一步打算的公司终将采取该种方法。